1 2018年初级会计实务第一、二章

第一章 会计概述

第一节 会计概念、职能和目标

一、会计概念

（一）会计的概念

会计是以货币为主要计量单位，采用专门的方法和程序，对企业和行政、事业单位的经济活动进行完整的、连续的、系统的核算和监督，以提供经济信息和反映受托责任履行情况为主要目的的经济管理活动。（以企业会计为对象进行讲解）

【例题·多选题】下列有关会计的说法中，正确的是（ ）。 A.本质是一种经济管理活动 B.以货币为主要计量单位 C.算账

D.核算特定主体的经济活动

二、会计职能

会计职能，是指会计在经济管理过程中所具有的功能。

（一）基本职能

1.核算职能＝反映职能

会计核算职能，又称会计反映职能，是指会计以货币为主要计量单位，对特定主体的经济活动进行确认、计量和报告。会计核算贯穿于经济活动的全过程，是会计最基本的职能。

会计核算的内容主要包括： （1）款项和有价证券的收付； （2）财物的收发、增减和使用； （3）债权、债务的发生和结算； （4）资本、基金的增减；

（5）收入、支出、费用、成本的计算； （6）财务成果的计算和处理；

（7）需要办理会计手续、进行会计核算的其他事项。

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【例题·多选题】下列各项中，能够反映会计核算职能要求的有（ ）。 A.对特定主体的经济活动的合法性进行审查 B.对特定主体的经济活动进行确认 C.对特定主体的经济活动进行记录 D.对特定主体的经济活动进行计量

2.会计监督职能＝控制职能

会计监督职能，又称会计控制职能，是指对特定主体经济活动和相关会计核算的真实性、合法性和合理性进行监督检查。（多选）

真实性：是否实际发生的经济业务事项。 合法性：是否符合国家的有关规定。

合理性：内部控制制度、收支计划、预算。

3.会计核算职能和会计监督职能的关系：

两者相辅相成、辩证统一。会计核算是会计监督的基础，没有会计核算所提供的各种信息，会计监督就失去了依据；会计监督又是会计核算质量的保障，只有会计核算，没有会计监督，就难以保证会计核算所提供信息的质量。

【例题·多选题】下列有关会计基础职能的叙述中，错误的有（ ）。 A.会计监督是会计核算的基础 B.会计监督是会计核算的质量保障 C.会计核算与会计监督是相互抵触的 D.会计核算与会计监督是相辅相成的 （二）拓展职能

拓展职能包括预测经济前景、参与经济决策和评价经营业绩。

三、会计目标

会计目标也称会计目的，是要求会计工作完成的任务或达到的标准，即向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。

财务报告外部使用者主要包括投资者、债权人、及其有关部门和社会公众等。满足投资者的信息需要是企业财务报告编制的首要出发点。

第二节 会计基本假设、会计基础和会计信息质量要求

一、会计基本假设

会计基本假设是会计核算所处时间、空间环境等所作的合理假定，是企业会计确认、计量和报告的前提。

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会计基本假设包括：（多选题）

（1）会计主体（2）持续经营（3）会计分期（4）货币计量

（一）会计主体假设 1.定义

会计主体，是指会计工作服务的特定对象，是企业会计确认、计量和报告的空间范围。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动和其他相关活动。（原则：只要设置了会计，就是会计主体） 会计主体的范围：（多选题） （1）企业、单位 （2）母公司 （3）子公司 （4）总公司

（5）母子集团 （6）分公司

（7）母公司××车间、××事业部

2.会计主体与法律主体的区别 （1）企业、单位 （2）母公司 （3）子公司 （4）总公司

会计主体与法律主体（法人）并非是对等的概念，法人可作为会计主体，但会计主体不一定是法人。

【例题·单选题】关于会计主体说法不正确的是（ ）。 A.可以是法人，也可以是非法人

B.可以是一个企业，也可以是企业内部的某一个单位

C.可以是单一的子公司，也可以是由几个子公司组成的企业集团

D.当企业与业主有经济往来时，应将企业与业主作为同一个会计主体处理

（二）持续经营假设

持续经营，是指在可以预见的未来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。 （三）会计分期假设

会计分期是指将一个企业持续经营的经济活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计期间分为年度和中期。（多选题）

中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。包括半年度、季度和月度。 年度、半年度、季度和月度均按公历起讫日期确定。

【例题·多选题】下列各项中，符合我国会计期间的划分规定的有（ ）。 A.年度 B.半年度 C.季度 D.旬 （四）货币计量假设

1.货币计量，是指会计主体在会计确认、计量和报告时以货币作为计量尺度，反映会计主体的经济活动。

2.我国的会计核算应以人民币为记账本位币。

业务收支以外币为主的企业，也可以选择某种外币作为记账本位币，但编制的财务会计报告应当折算为人民币反映；在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币。 【例题·单选题】在中国境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，应当以（ ）反映。 A.所在国货币

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B.人民币

C.所在国货币或人民币二者选一 D.所在国货币和人民币二者同时

二、会计基础

会计基础是指会计确认、计量和报告的基础，具体包括权责发生制和收付实现制。

例如：

1、1月销售一批商品，1月收到钱。（什么时候确认收入） 2、1月销售一批商品，2月收到钱。（什么时候确认收入） （一）权责发生制

权责发生制，是指收入、费用的确认应当以收入和费用的实际发生而非实际收支作为确认的标准。

在实务中，企业交易或者事项的发生时间与相关货币收支时间有时并不完全一致。 1月销售一批商品，2月收到钱。（什么时候确认收入）

根据权责发生制，凡是当期已经实现的收入和已经发生或者应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入与费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入与费用。

【例题·多选题】以权责发生制为核算基础，下列各项不属于本期收入或费用的有（ ）。 A.本期支付上期的房租金 B.本期预收的货款 C.本期预付的费用

D.本期售出商品但尚未收到货款

（二）收付实现制

收付实现制，是指以实际收到或支付现金作为确认收入和费用的标准。

在我国，会计由预算会计和财务会计构成。其中，预算会计采用收付实现制，另有规定的，依照其规定；财务会计采用权责发生制。

三、会计信息质量要求

会计信息质量要求是对企业财务会计报告所提供会计信息质量的基本要求，是使财务会计报告所提供会计信息对投资者等信息使用者决策有用应具备的基本特征，主要包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性等。 （一）可靠性

可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。 可靠性是高质量会计信息的重要基础和关键所在。 （二）相关性

相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或未来的情况作出评价或者预测。 （三）可理解性

可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于投资者等财务会计报告使用者理解和使用。表明在向信息使用者提供信息的时候，一定要便于使用者进行理解和使用，不能让信息使用者产生误解。

（四）可比性

可比性要求企业提供的会计信息应当相互可比，主要包括两层含义：（多选题）

1.同一企业不同时期可比(纵向可比)：即同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计，不得随意变更。（不是不得变更）。

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2.不同企业相同会计期间可比（横向可比）：即不同企业同一会计期间发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计，确保会计信息口径一致、相互可比。 【例题·多选题】下列各项中，符合可比性信息质量要求的有（ ）。 A.企业提供的会计信息应便于使用者理解和使用 B.同一企业不同时期的会计信息相互可比

C.不同企业相同会计期间会计信息应该相互可比 D.企业采用的会计，以后期间不得变更

（五）实质重于形式

实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

在实际工作中，交易或者事项的外在法律形式并不总能完全反映其实质内容，企业发生的交易或者事项在多数情况下，其经济实质和法律形式是一致的。但是在有些情况下，会出现不一致。

实际典型应用：融资租入固定资产

从法律形式来讲企业并不拥有其所有权，但是由于租赁合同规定的租赁期相当长，往往接近于该资产的使用寿命；租赁期结束时承租企业有优先购买该资产的选择权；在租赁期内承租企业有权支配资产并从中受益等，从其经济实质来看，企业能够控制融资租入资产所创造的未来经济利益，在会计确认、计量和报告时就应当将以融资租赁方式租入的资产视为企业的资产，在企业的资产负债表中进行反映。 （六）重要性

重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。

在实务中，如果某会计信息的省略或者错报会影响投资者等财务报告使用者据此作出决策，该信息就具有重要性。重要性的应用需要依赖职业判断，企业应当根据其所处环境和实际情况，从项目的性质和金额大小两方面加以判断。例如，企业发生的某些支出，金额较小，从支出的受益期来看，可能需要在若干会计期间进行分摊，但根据重要性要求，可以一次性计入当期损益。 做题时：全年的报刊杂志费要按照权责发生制的原则，分期确认。

【注意：实际业务当中，例如阿里巴巴公司2015年1月1日支付全年的报刊杂志费用是120元，因为这个金额非常小，可以当期全额确认费用，不影响报告使用者做出正确判断。】

【例题·判断题】企业故意对财务报告中提供的会计信息进行省略漏报，误导会计信息使用者做出错误决策，不违背可靠性和重要性的会计信息质量要求。（ ）

（七）谨慎性

谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、不低估负债或者费用。

例如，企业对售出商品可能发生的保修义务确认预计负债、对可能承担的环保责任确认预计负债、对资产计提减值准备等，就体现了会计信息质量的谨慎性要求。

【例题·多选题】谨慎性要求会计人员在选择会计处理方法时（ ）。 A.不高估资产和收益 B.不低估负债和费用 C.高估资产和收益 D.低估资产和收益

【例题·多选题】下列做法中,符合会计信息质量的谨慎性要求的有（ ）。 A.鉴于本期经营亏损,将已达到预定可使用状态的工程借款的利息支出予以资本化 B.对可能承担的环保责任确认预计负债

C.对售出商品可能发生的保修义务确认预计负债 D.对资产计提减值准备

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（八）及时性

及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

在会计确认、计量和报告过程中贯彻及时性要求，一是要求及时收集会计信息。二是要求及时处理会计信息。三是要求及时传递会计信息。

【例题·单选题】下列符合会计信息质量基本要求的有（ ）。 A.企业提供的会计信息应当清晰明了，便于理解

B.对于相似的交易或事项，不同企业相同会计期间应当采用一致的会计 C.会计信息根据交易或事项的经济实质和法律形式进行确认、计量和报告 D.企业可以通过设置秘密准备来规避估计到的各种风险和损失

第二章 会计要素及其确认与计量

一、会计要素及其确认条件

会计要素是指根据交易或者事项的经济特征所确定的财务会计对象的基本分类。会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。

【例题·判断题】我国《企业会计准则》将会计要素划分为资产、负债、所有者权益、收入、成本和利润六大类别。（ ）

【例题·多选题】下列各项中，反映企业的经营成果的会计要素有（ ）。 A.利润 B.费用 C.收入

D.所有者权益

（一）资产的定义及其确认条件 1.资产的定义

资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

特征：（多选）

①资产是由企业过去的交易或者事项形成的。

注意：预期在未来发生的交易或者事项不形成资产，即必须是现实的资产，而不能是预期的资产。

②资产是企业拥有或者控制的资源。 拥有：所有权 控制：控制权

融资租入的固定资产，拥有其控制权，属于企业的资产；

经营租入的固定资产，既没有所有权，也没有控制权，不属于企业的资产。 ③资产预期会给企业带来经济利益。

注意：已经没有经济价值、不能给企业带来经济利益的项目，就不能确认为企业的资产。

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【例题·多选题】下列项目中，属于资产要素特征的有（ ）。 A.预期能给企业带来经济利益的资源 B.过去的交易或事项形成的 C.必须拥有所有权 D.必须是有形的 2.资产的确认条件

将一项资源确认为资产，不仅要符合资产的定义，还应同时满足以下两个条件： （1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业； （2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

【例题·单选题】下列不属于企业资产的是（ ）。 A.经营租入的设备

B.长期经营性出租的房屋 C.融资性租入的设备 D.应收账款

（二）负债的定义及其确认条件 1.含义和特征

负债是指企业过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。

特征：

①负债是企业承担的现时义务。

负债必须是企业承担的现时义务，这里的现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。 ②负债预期会导致经济利益流出企业。 ③负债是由过去的交易或者事项形成的。

2.负债的确认条件

将一项现时义务确认为负债，不仅要符合负债的定义，还应当同时满足以下两个条件： （1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业； （2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

（三）所有者权益的定义及其确认条件 1.所有者权益的定义

所有者权益，是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。

所有者权益的来源包括所有者投入的资本、其他综合收益、留存收益等，通常由股本（或实收资本）、资本公积（含股本溢价或资本溢价、其他资本公积）、其他综合收益、盈余公积和未分配利润等构成。

所有者投入的资本，是指所有者投入企业的资本部分，它既包括构成企业注册资本或者股本的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，即资本溢价或者股本溢价，这部分投入资本作为资本公积（资本溢价）反映。

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其他综合收益，是指企业根据会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。

留存收益，是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累，包括盈余公积和未分配利润。

2.所有者权益的确认条件

所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认和计量主要依赖于资产和负债的确认和计量。例如，企业接受投资者投入的资产，在该资产符合资产确认条件时，就相应地符合所有者权益的确认条件；当该资产的价值能够可靠计量时，所有者权益的金额也就可以确定。

【例题·多选题】下列各项中，属于所有者权益的有（ ）。 A.实收资本 B.资本公积 C.未分配利润 D.其他综合收益

（四）收入的定义及其确认条件 1.收入的定义

收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

特征：

①收入是企业在日常活动中形成的；

日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。

②收入会导致所有者权益的增加；

③收入是与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

2.收入的确认条件

企业收入的来源渠道多种多样，不同收入来源的特征虽然有所不同，但其收入确认条件却是相同的。当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

（2）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务； （3）该合同有明确的与所转让商品或提供劳务相关的支付条款；

（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额； （5）企业因向客户转让商品或提供劳务而有权取得的对价很可能收回。

（五）费用的定义及其确认条件 1.费用的定义

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 特征：（多选）

①费用是企业在日常活动中发生的； 非日常活动→损失（如地震、罚款支出） ②费用会导致所有者权益的减少；（判断）

③费用是与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。（分配股利不属于费用）

2.费用的确认条件

费用的确认除了应当符合定义外，至少还应当符合以下条件： （1）与费用相关的经济利益应当很可能流出企业；

（2）经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加；（多选） （3）经济利益的流出额能够可靠计量。

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（六）利润的定义及其确认条件 1.利润的定义

利润，是指企业在一定会计期间的经营成果。

通常情况下，如果企业实现了利润，表明企业的所有者权益将增加；反之，如果企业发生了亏损（即利润为负数），表明企业的所有者权益将减少。

利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。 其中：

收入减去费用后的净额反映企业日常活动的经营业绩； 直接计入当期利润的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失。其中，利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失，是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。 2.利润的确认条件

利润反映收入减去费用、利得减去损失后净额的概念。因此，利润的确认主要依赖于收入和费用，以及利得和损失的确认，其金额的确定也主要取决于收入、费用、利得和损失金额的计量。 【例题·多选题】下列各项中，构成企业利润的有（ ）。 A.直接计入所有者权益的利得 B.收入 C.费用

D.直接计入当期利润的损失

二、会计要素计量属性及其应用原则

会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。 （一）历史成本（一般常用）

历史成本，又称为实际成本，是指为取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者现金等价物。 例：设备价款为3万元，运杂费为0.2万元，安装调试费用为0.3万，则固定资产成本＝5＋0.2＋0.3＝3.5（万元）。

采用历史成本计量时，资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出对价的公允价值计量。负债按照其因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（二）重置成本

重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。

采用重置成本计量时，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（三）可变现净值（多选、单选）

可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必需的预计税金、费用后的净值。 例：在产品成本3元，加工后的商品估计售价10元，预计进一步加工成本1元，预计销售费用1元，则可变现净值＝10－1－1＝8（元）。 （四）现值

现值，是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑资金时间价值因素等的一种计量属性。

采用现值计量时，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

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（五）公允价值

公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。

【例题·单选题】资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量，称为（ ）。 A.历史成本 B.重置成本 C.公允价值 D.现值

【例题·单选题】企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用（ ）。 A.重置成本 B.历史成本 C.可变净现值 D.公允价值

三、会计等式

会计等式，又称会计恒等式、会计方程式或会计平衡公式，是表明会计要素之间基本关系的等式。

（一）会计等式的表现形式 资产＝负债＋所有者权益

这一等式反映了企业在某一特定时点资产、负债和所有者权益三者之间的平衡关系，因此，该等式被称为财务状况等式、基本会计等式或静态会计等式，它是复式记账法的理论基础，也是编制资产负债表的依据。

收入－费用＝利润

这一等式反映了企业利润的实现过程，称为经营成果等式或动态会计等式。收入、费用和利润之间的上述关系，是编制利润表的依据。

（二）交易或事项对会计等式的影响 【例题1】从银行提取现金2万元。

『解析』甲公司的一项资产（库存现金）增加2 万元，另一项资产（银行存款）同时减少2 万元，即会计等式左边资产要素内部的金额有增有减。 资产＝负债＋所有者权益 增加 不变 不变 减少

【例题2】从银行借入期限为3 个月的短期借款8 000万元。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（银行存款）增加8 000万元，一项负债（短期借款）同时增加8 000万元，即会计等式左右两边金额等额增加。 资产＝负债＋所有者权益 增加 增加 不变

【例题3】收到投资者投入的机器一台，价值5 000万元。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（固定资产）增加5 000万元，一项所有者权益（实收资本）同时增加5 000万元，即会计等式左右两边金额等额增加。 资产＝负债＋所有者权益 增加 不变 增加

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【例题4】以银行存款2 000万元偿还前欠货款。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项资产（银行存款）减少2 000万元，一项负债（应付账款）同时减少2 000万元，即会计等式左右两边金额等额减少。 资产＝负债＋所有者权益 减少 减少 不变

【例题5】股东大会决定减少注册资本3 000万元，以银行存款向投资者退回其投入的资本。 『解析』该项经济业务发生后，曱公司的一项资产（银行存款）减少3 000万元，一项所有者权益（实收资本）同时减少3 000万元，即会计等式左右两边金额等额减少。 资产＝负债＋所有者权益 减少 不变 减少

【例题6】已到期的应付票据2 500万元因无力支付转为应付账款。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付账款）增加2 500万元，另一项负债（应付票据）同时减少2 500万元，即会计等式右边负债要素内部的金额有增有减。 资产＝负债＋所有者权益 不变 增加/减少不变

【例题7】宣布向投资者分配利润1 000万元。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付利润）增加1 000万元，一项所有者权益（未分配利润）同时减少1 000万元，即会计等式右边一项负债增加而一项所有者权益等额减少。

资产＝负债＋所有者权益 不变 增加 减少

【例题8】经批准将已发行的公司债券5 000万元转为实收资本。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项负债（应付债券）减少5 000万无，一项所有者权益（实收资本）同时增加5 000万元，即会计等式右边一项所有者权益增加而一项负债等额减少。 资产＝负债＋所有者权益 不变 减少 增加

【例题9】经批准用资本公积3 000万元转为实收资本。

『解析』该项经济业务发生后，甲公司的一项所有者权益（实收资本）增加3 000万元，另一项所有者权益（资本公积）同时减少3 000万元，即会计等式右边所有者权益要素内部的金额有增有减。

（1）一项资产增加、一项负债等额增加的经济业务 （2）一项资产增加、一项所有者权益等额增加的经济业务 （3）一项资产减少、一项负债等额减少的经济业务 （4）一项资产减少、一项所有者权益等额减少的经济业务 （5）一项资产增加、另一项资产等额减少的经济业务 （6）一项负债增加、另一项负债等额减少的经济业务 （7）一项所有者权益增加、另一项所有者权益等额减少的经济业务 （8）一项所有者权益增加、一项负债等额减少的经济业务 （9）一项负债增加、一项所有者权益等额减少的经济业务 右增减 不变 同加 增加 同减 减少 左增减 不变

【例题·单选题】企业用银行存款购入原材料，原材料入库，表现为（ ）。 A.一项资产增加，另一项资产减少，资产总额不变 B.一项资产增加，另一项资产减少，资产总额增加 C.一项资产增加，另一项负债增加 D.一项资产减少，另一项负债减少

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第四节 会计科目和借贷记账法

一、会计科目和账户

（一）会计科目

会计科目，简称科目，是对会计要素的具体内容进行分类核算的项目，是进行会计核算和提供会计信息的基础。 会计科目可以按其反映的经济内容（即所属会计要素）、所提供信息的详细程度及其统驭关系分类。

1.按反映的经济内容不同，可以分为资产类科目、负债类科目、共同类科目、所有者权益类科目、成本类科目和损益类科目。 1.资产类科目 （1）流动资产 序号 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 科目名称 库存现金 银行存款 其他货币资金 交易性金融资产 应收票据 应收账款 坏账准备 预付账款 其他应收款 应收股利 序号 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 科目名称 应收利息 材料采购 在途物资 原材料 材料成本差异 库存商品 发出商品 委托加工物资 周转材料 存货跌价准备

（2）非流动资产

序号 1 2 3 4 5 6 7 8 9 科目名称 持有至到期投资 可供出售金融资产 长期股权投资 固定资产 累计折旧 固定资产减值准备 在建工程 工程物资 固定资产清理 序号 10 11 12 13 14 15 16 17 科目名称 无形资产 累计摊销 无形资产减值准备 投资性房地产 长期应收款 长期待摊费用 递延所得税资产 待处理财产损溢

2.负债类科目 序号 1 2 3 4 5 6 7

科目名称 短期借款 应付票据 应付账款 预收账款 应付职工薪酬 应交税费 其他应付款 序号 1 2 3 4 5 6 科目名称 长期借款 应付债券 长期应付款 预计负债 递延收益 递延所得税负债 第12页

3.共同类科目（略） 4.所有者权益类科目 序号 1 2 3 4 科目名称 实收资本（或股本） 资本公积 其他综合收益 盈余公积 序号 5 6 7 科目名称 本年利润 利润分配 库存股

5.成本类科目

序号 1 2

6.损益类

序号 1 2 3 4 5 6 科目名称 主营业务收入 其他业务收入 公允价值变动损益 投资收益 其他收益 营业外收入 序号 1 2 3 4 5 6 7 8 9 科目名称 主营业务成本 其他业务成本 税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 营业外支出 所得税费用 科目名称 生产成本 制造费用 序号 3 4 科目名称 劳务成本 研发支出

【例题·多选题】下列选项中，属于流动负债科目的有（ ）。 A.短期借款 B.长期借款 C.应付账款 D.预付账款

【例题·多选题】按经济内容分类，下列属于损益类科目的有（ ）。 A.主营业务成本 B.生产成本 C.制造费用 D.管理费用

2.按提供信息的详细程度及其统驭关系不同 总分类科目 明细分类科目 【例1】

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【例2】

【结论】如果某一总分类科目所属的明细分类科目较多，可在总分类科目下设置二级明细科目，在二级明细科目下设置三级明细科目。 （1）总分类科目

又称总账科目或一级科目，是对会计要素的具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目。 （2）明细分类科目

又称明细科目，是对总分类科目作进一步分类，提供更为详细和具体会计信息的科目。 （3）总分类科目和明细分类科目的关系

总分类科目对其所属的明细分类科目具有统驭和控制的作用，而明细分类科目是对其所归属的总分类科目的补充和说明。 （二）账户

账户是根据会计科目设置的，具有一定格式和结构，用于分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。

会计科目只是对会计要素的具体内容进行了分类，不能进行具体的会计核算，不能反映经济业务发生所引起的会计要素各项目的增减变动情况和结果。 1.根据提供信息的详细程度及其统驭关系分类 （1）总分类账户：指根据总分类科目设置的，用于对会计要素具体内容进行总括分类核算的账户，简称总账。

（2）明细分类账户：指根据明细分类科目设置的，用来对会计要素具体内容进行明细分类核算的账户，简称明细账。

总分类账户和所属明细分类账户核算的内容相同，只是反映内容的详细程度有所不同，两者相互补充，相互制约，相互核对。

总分类账户统驭和控制所属明细分类账户，明细分类账户从属于总分类账户。 2.根据核算的经济内容分类 资产类账户 负债类账户

所有者权益类账户 成本类账户 损益类账户 共同类账户 【补充】

固定资产 无形资产 应收账款 累计折旧 累计摊销 坏账准备 账户的功能在于连续、系统、完整地提供企业经济活动中各会计要素增减变动及其结果的具体信息。

【例题·判断题】账户按其所反映的经济业务内容分类，可分为总分类账户和明细分类账户。（ ） 二、借贷记账法

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借贷记账法是指以“借”和“贷”为记账符号的一种复式记账法。

（一）借贷记账法的账户的结构

借贷记账法是以“借”、“贷”两字作为记账符号，分别作为账户的左方和右方。账户左方为借方，账户右方为贷方。

所有账户的借方和贷方按相反方向记录增加数和减少数，即一方登记增加额，另一方就登记减少额。至于“借”表示增加，还是“贷”表示增加，则取决于账户的性质与所记录经济内容的性质。 1.资产类和成本类账户的结构

借方登记增加额，贷方登记减少额，期末若有余额一般在借方。

（单选）期末借方余额＝期初借方余额＋本期借方发生额－本期贷方发生额 【例题】“库存现金”账户期初余额为800 000元，本期“库存现金”借方发生额合计为200 000元，本期“库存现金”贷方发生额合计为400 000元，则“库存现金”账户的期末余额为（ ）。

【例题·多选题】“累计折旧” 账户的结构是（ ）。 A.增加记借方 B.增加记贷方 C.减少记借方

D.期末若有余额，在贷方

2.负债类和所有者权益类账户

与资产类账户的结构相反，贷方登记增加额，借方登记减少额，期末若有余额一般在贷方。（判断）

期末贷方余额＝期初贷方余额＋本期贷方发生额－本期借方发生额（单选）

【例题】应付账款的期初余额为600 000元，本期应付账款贷方发生额合计为400 000元，本期应付账款借方发生额合计为200 000元，应付账款账户的期末余额为（ ）元。

【答案】800 000

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【例题·单选题】“应付账款”账户期初贷方余额为1 000元，本期贷方发生额为5 000元，本期贷方余额为2 000元，该账户借方发生额为（ ）元。 A.4 000 B.3 000 C.2 000 D.1 000

3.损益类账户

损益类账户包括收入类和费用类（广义）账户。 （1）收入类账户

与权益类账户结构相似。贷方登记收入的增加额，借方登记收入的减少额，期末本期收入净额转入“本年利润”账户，结转后无余额。（判断） （2）费用类账户

费用类账户与资产类账户结构相似。

借方登记增加额，贷方登记减少额，期末本期费用净额转入“本年利润”账户，结转后无余额。 【例题·多选题】借方登记本期减少发生额的账户有（ ）。 A.资产类账户 B.负债类账户 C.收入类账户 D.费用类账户

（二）借贷记账法的记账规则

记账规则：有借必有贷，借贷必相等。（因果） （三）借贷记账法下的账户对应关系与会计分录

1.账户的对应关系是指采用借贷记账法对每笔交易或事项进行记录时，相关账户之间形成的应借、应贷的相互关系。存在对应关系的账户称为对应账户。

例如：用银行存款1 000元购买原材料。（假设不考虑相关税费）

例如：采购材料2 000元已入库、银行存款支付1 500元、余款未付。（假设不考虑相关税费）

2.会计分录（分录，分录，分别记录）

经济业务：以银行存款采购材料1 000元。（假设不考虑相关税费） 会计分录：

借：原材料 1 000 贷：银行存款 1 000

会计分录，简称分录，是对每项经济业务列示出应借、应贷的账户名称及其金额的一种记录。会计分录由应借应贷方向、相互对应的科目及其金额三个要素构成。（多选） （1）会计分录编制步骤 确认会计科目 确认会计科目增减 确认会计科目方向

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写出分录。

例题1：用银行存款1 000元购买原材料。（假设不考虑相关税费） 书写格式：

先借后贷：借方在前，贷方在后。

上借下贷，借贷错位：文字数字后退错格。 例题2：从银行提取现金2 000元。 借：库存现金 2 000 贷：银行存款 2 000

例题3：将现金3 000元送存银行。 借：银行存款 3 000 贷：库存现金 3 000 3.会计分录的分类

借：银行存款 23 400 一借多贷 贷：主营业务收入 20 000 应交税费 3 400 借：银行存款 2 000 一贷多借 库存现金 100 贷：短期借款 2 100 借：银行存款 23 000 多借多贷 应收账款 400 贷：主营业务收入 20 000 应交税费 3 400

（四）借贷记账法下的试算平衡 试算平衡是指根据借贷记账法的记账规则和资产与权益的恒等关系，通过对所有账户的发生额和余额的汇总计算和比较，来检查记录是否正确的一种方法。 1.试算平衡分类

（1）发生额试算平衡 依据：借贷记账法记账规则

在一定时期内根据发生的经济业务，登记账户后，所有账户的借方本期发生额合计与所有账户的贷方本期发生额合计必然相等。（判断）

全部账户本期借方发生额合计＝全部账户本期贷方发生额合计

（2）余额试算平衡 依据：资产与权益恒等关系式（财务状况等式）

指全部账户借方期末（初）余额合计与全部账户贷方期末 （初）余额合计保持平衡。 【例题·多选题】以下各项关于试算平衡表述正确的有（ ）。 A.全部账户本期借方发生额合计＝全部账户本期贷方发生额合计 B.全部账户借方期初余额合计＝全部账户贷方期末余额合计 C.试算平衡包括发生额试算平衡和余额试算平衡 D.发生额试算平衡法采用的依据是财务状况等式

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2.试算平衡表的编制

试算平衡是通过编制试算平衡表进行的。试算平衡表通常是在期末结出各账户的本期发生额合计和期末余额后编制的。

【例题】2017年1月初，丙公司各账户的余额如下表。 期初余额表 2017年1月1日

会计账户 库存现金 银行存款 原材料 固定资产 合计 期初借方余额 10 000 160 000 200 000 11 000 000 11 370 000 会计账户 短期借款 应付票据 应付账款 实收资本 合计 期初贷方余额 130 000 120 000 100 000 11 020 000 11 370 000 2017年1 月，丙公司发生的部分经济业务如下：

（1）收到投资者按投资合同交来的资本金420 000元，已存入银行。 借：银行存款 420 000

贷：实收资本 420 000

（2）向银行借入期限为三个月的借款600 000元存入银行。 借：银行存款 600 000

贷：短期借款 600 000

（3）从银行提取现金8 000元作为备用。 借：库存现金 8 000

贷：银行存款 8 000

（4）购买原材料60 000元（假定不考虑因素）已验收入库，款未付。 借：原材料 60 000

贷：应付账款 60 000

（5）签发三个月到期的商业汇票50 000元抵付上月所欠货款。 借：应付账款 50 000

贷：应付票据 50 000

（6）用银行存款100 000元偿还前欠的短期借款。 借：短期借款 100 000

贷：银行存款 100 000 （7）用银行存款300 000元购买不需安装的机器设备一台（假定不考虑因素），设备已交付使用。

借：固定资产 300 000

贷：银行存款 300 000 （8）购买原材料40 000元（假定不考虑因素），其中用银行存款支付30 000元，其余货款尚欠，材料已验收入库。 借：原材料 40 000

贷：银行存款 30 000 应付账款 10 000

（9）以银行存款偿还短期借款100 000元，偿还应付账款60 000元。 借：短期借款 100 000 应付账款 60 000

贷：银行存款 160 000

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根据上述会计分录登记总分类账户，期末在各总分类账户中结算出本期发生额和期末余额，如下图所示。

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总分类账户试算平衡表 2017年1月31日

期初余额 账户名称 借方 贷方 库存现金 10 000 银行存款 160 000 原材料 200 000 短期借款 应付票据 应付账款 实收资本 合计 130 000 120 000 100 000 本期发生额 借方 8 000 贷方

期末余额 借方 18 000 300 000 贷方 530 000 170 000 60 000 11 440 000 1 020 000 598 000 582 000 100 000 300 000 50 000 固定资产 11000 000 11 300 000 200 000 600 000 110 000 70 000 11 020 000 420 000 11 370 000 11 370 000 1 738 000 1 738 000 12 200 000 12 200 000 试算平衡表中一般应设置“期初余额”、“本期发生额”和“期末余额”三大栏目，其下分设

“借方”和“贷方”两个小栏。各大栏中的借方合计与贷方合计应该平衡相等，否则，便存在记账错误。

为了简化表格，试算平衡表也可只根据各个账户的本期发生额编制，不填列各账户的期初余额和期末余额。 2.注意事项

（1）必须保证所有账户的余额均已记入试算表。 期初、发生额都有 只有期初余额

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只有本期发生额

（2）如果试算表借贷不相等，肯定账户记录有错误，应认真查找，直到实现平衡为止。（判断） （3）即便实现了有关三栏的平衡关系，并不能说明账户记录绝对正确，因为有些错误并不会影响借贷双方的平衡关系。（判断） ①重记某项经济业务 ②漏记某项经济业务 ③记错有关账户 ④颠倒了记账方向

⑤多记或少记并相互抵消 结论：

错账只要保证错误的金额影响借方贷方相同，试算依然平衡

【例题·单选题】下列错误事项能通过试算平衡发现的是（ ）。 A.借贷科目用错

B.某项经济业务重复记账

C.应借应贷账户中借贷方向颠倒 D.应借应贷账户中金额不等

【例题·单选题】下列错误不能通过试算平衡发现的是（ ）。 A.漏记某个会计科目 B.重记某个会计科目 C.错用某个会计科目 D.借方余额小于贷方余额

第五节 会计凭证、会计账簿与账务处理程序

一、会计凭证

（一）会计凭证概述

会计凭证是记录经济业务发生或完成情况的书面证明，也是登记会计账簿的依据。每个企业都必须按一定的程序填制和审核会计凭证，根据审核无误的会计凭证进行账簿登记，如实反映企业的经济业务。会计凭证按照填制的程序和用途不同，分为原始凭证和记账凭证两类。

原始凭证，又称单据，是指在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以记录或证明经济业务的发生或完成情况的原始凭据。常用的原始凭证有现金收据、发货票、专用（或普通）、差旅费报销单、产品入库单、领料单等。

凡是不能证明经济业务发生或完成情况的各种单证，不能作为原始凭证。如购货申请单、银行对账单、银行存款余额调节表、试算平衡表等。

记账凭证，又称记账凭单，是指会计人员根据审核无误的原始凭证，按照经济业务的内容加以归类，并据以确定会计分录后所填制的会计凭证，作为登记账簿的直接依据。 【例题·单选题】会计凭证按其（ ）不同，分为原始凭证和记账凭证。 A.填制人员和程序 B.填制程序和方法 C.填制格式和手续 D.填制程序和用途

（二）原始凭证

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1.原始凭证的种类

原始凭证可以按照取得来源、格式、填制的手续和内容进行分类。 （1）按取得来源分类

原始凭证按照取得来源，可分为自制原始凭证和外来原始凭证。

自制原始凭证是指由本单位有关部门和人员，在执行或完成某项经济业务时填制的，仅供本单位内部使用的原始凭证。如领料单、产品入库单、借款单等。

外来原始凭证是指在经济业务发生或完成时，从其他单位或个人直接取得的原始凭证，如购买原材料取得的专用、职工出差报销的飞机票、火车票和餐饮费等。 （2）按照格式不同

通用凭证指由有关部门统一印制、在一定范围内使用的具有统一格式和使用方法的原始凭证。如：、银行转账结算凭证。（多选）

专用凭证指由单位自行印制、仅在本单位内部使用的原始凭证。如：“领料单”、“差旅费报销单”、“折旧计算表”、“工资费用分配表”等。（多选） （3）按照填制手续和内容不同

材料名称及规格 A材料 日期 请领数量 计量单位 千克 实发数量 10千克 10千克 10千克 领用限额 50千克 发料签章 李华 李华 李华 领料签章 王红 王红 王红 实际领用 限额结余 40千克 30千克 20千克 单价 金额 10元 5 000元 4月1日 10千克 4月2日 10千克 4月3日 10千克 汇丰公司材料凭证汇总表 2009年6月30日 项 目 生产A产品耗用 甲材料 乙材料 金额合计 7 200 数量（千克） 金额（元） 数量（千克） 金额（元） 1 000 6 000 600 1 200 第23页

生产B产品耗用 行政管理部门耗用 合 计 1 000 500 2 500 6 000 3000 15 000 300 100 1 000 600 200 2 000 6 600 3200 1 7000 复核（签章）： 制表（签章）： 【例题·多选题】原始凭证按填制手续及内容不同分为（ ）。 A.一次凭证 B.累计凭证 C.汇总凭证 D.外来凭证

【例题·单选题】下列各项中，属于累计凭证的有（ ）。 A.限额领料单 B.收料单

C.银行结算凭证 D.发料凭证汇总表

2.原始凭证的基本内容 （1）凭证的名称； （2）填制凭证的日期；

（3）填制凭证单位名称或者填制人姓名； （4）经办人员的签名或者盖章； （5）接受凭证单位名称； （6）经济业务内容； （7）数量、单价和金额。

【例题·单选题】下列各项中，不属于原始凭证基本内容的是（ ）。 A.填制原始凭证的日期 B.经济业务内容

C.会计人员记账标记 D.原始凭证名称

3、原始凭证的填制要求 （1）基本要求 ①记录真实

经济业务的内容、数字等必须真实可靠、符合实际情况。 ②内容完整

填列的项目必须逐项填列齐全，不得遗漏和省略。 ③手续完备

单位自制的原始凭证必须有经办单位领导人或指定的人员签名或盖章； 对外开出的原始凭证必须加盖本单位公章；

从外部取得的原始凭证，必须盖有填制单位的公章；

从个人取得的原始凭证，必须有填制人员的签名或盖章。 ④书写清楚、规范

文字：字迹清楚、不得使用未经公布的简化汉字。 数字和货币符号的书写要求：

阿拉伯数字应当一个一个地写，不得写连笔字。特别在要连着写几个“0”时，也一定要单个地写，不能将几个“0”连在一起一笔写完。

阿拉伯金额数字前面应当书写货币币种符号或者货币名称简写，如人民币符号为“￥”。币种符

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号与阿拉伯金额数字之间不得留有空白。 ￥2000.00 ￥2000.00（×）

凡阿拉伯金额数字前写有货币币种符号的，数字后面不再写货币单位。 所有以元为单位的阿拉伯数字，除表示单价等情况外，一律填写到角、分； 无角、分的，角位和分位可写“00”或者符号“—”； 有角无分的，分位应当写“0”，不得用符号“—”。 例如：a.￥2000.56

b.￥2000.00 ￥2000.—（ √ ） c.￥2000.30 ￥2000.3-（ × ）

汉字大写数字金额如零、壹、贰、叁、肆、伍、陆、柒、捌、玖、拾、佰、仟、万、亿等，应一律用正楷或行书体书写，不得用〇、一、二、三、四、五、六、七、八、九、十等简化字代替。不得任意自造简化字。

大写金额前未印有“人民币”字样的，应加写“人民币”三个字，“人民币”字样和大写金额之间不得留有空白。

大写金额到元或角为止的，之后应当写“整”字或者“正”字；大写金额数字有分的，分字后面不写“整”字或者“正”字。 例如：￥1042.60（小写）

大写：人民币壹仟零肆拾贰元陆角正（整）

凡填有大写和小写金额的原始凭证，大写与小写的金额必须相符。 ⑤编号连续

如果原始凭证已预先印定编号，写坏作废时应加盖“作废”戳记，不得撕毁。 ⑥不得涂改、刮擦和挖补

原始凭证如有错误，应当由出具单位重开或更正，更正处应当加盖出具单位印章。 原始凭证金额有错误的，应当由出具单位重开，不得在原始凭证上更正。 ⑦填制及时

及时填写、及时送交会计机构、及时审核。

【例题·多选题】填制原始凭证时，符合书写要求的有（ ）。 A.阿拉伯金额数字前面应当填写货币币种符号 B.币种符号与阿拉伯金额之间不得留有空白

C.大写金额有分的，分字后面要写“整”或“正”字 D.汉字大写金额可以用简化字代替

【例题·多选题】在原始凭证上书写阿拉伯数字，正确的有（ ）。 A.所有以元为单位的，一律填写到角分

B.无角分的，角位和分位可写“00”，或者符号“—” C.有角无分的，分位应当写“0”

D.有角无分的，分位也可以用符号“—”代替

（2）自制原始凭证的填制要求

不同的自制原始凭证，填制要求也有所不同。 1.一次凭证的填制：一次填制完成。

2.累计凭证的填制：一定时期内不断重复地反映同类经济业务。 3.汇总凭证的填制：只能将类型相同的经济业务进行汇总，不能汇总两类或两类以上的经济业务。 4、原始凭证的审核 （1）真实性

包括凭证日期是否真实、业务内容是否真实，数据是否真实等内容的审查。 （2）合法性、合理性

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审核原始凭证所记录经济业务是否有违反国家法律法规问题。审核原始凭证所记录经济业务是否符合企业生产经营活动的需要，是否符合有关的计划和预算等。 （3）完整性

原始凭证的内容和填制手续的完整性进行审查，必须具备的基本内容、填写有无缺陷，有关人员签章是否齐全。 （4）正确性

审核原始凭证各项金额的计算及填写是否正确。

【例题·多选题】下列不属于原始凭证审核内容的有（ ）。 A.应借应贷方向是否正确

B.凭证是否符合规定的审核程序 C.凭证是否符合有关计划和预算 D.会计科目使用是否正确

（三）记账凭证

1.记账凭证的种类

记账凭证按照其反映的经济业务的内容来划分，通常可分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。 （1）收款凭证

收款凭证，是指用于记录库存现金和银行存款收款业务的记账凭证，是出纳人员收讫款项的依据。

（2）付款凭证

付款凭证，是指用于记录库存现金和银行存款付款业务的记账凭证。

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（3）转账凭证

转账凭证，是指用于记录不涉及库存现金和银行存款业务的记账凭证。

【例题·单选题】记录不涉及库存现金和银行存款业务的记账凭证是（ ）。 A.收款凭证 B.付款凭证 C.转账凭证 D.记账凭证

2.记账凭证的基本内容

记账凭证是登记账簿的依据，为了保证账簿记录的正确性，记账凭证必须具备以下基本内容： （1）填制凭证的日期； （2）凭证编号； （3）经济业务摘要； （4）会计科目； （5）金额；

（6）所附原始凭证张数；

（7）填制凭证人员、稽核人员、记账人员、会计机构负责人、会计主管人员签名或者盖章。 收款和付款记账凭证还应当由出纳人员签名或者盖章。

3.记账凭证的填制要求

（1）记账凭证填制的基本要求

记账凭证的填制除要做到内容完整、书写清楚和规范外，还必须符合下列要求： ①除结账和更正错账可以不附原始凭证外，其他记账凭证必须附原始凭证。

②记账凭证可以根据每一张原始凭证填制，或根据若干张同类原始凭证汇总编制，也可以根据原始凭证汇总表填制。但不得将不同内容和类别的原始凭证汇总填制在一张记账凭证上。 ③记账凭证应连续编号

凭证应由主管该项业务的会计人员，按业务发生的顺序并按不同种类的记账凭证采用“字号编号法”连续编号。如果一笔经济业务需要填制两张以上（含两张）记账凭证的，可以采用“分数编号法”编号。

④填制记账凭证时若发生错误，应当重新填制。 已登记入账的记账凭证错误更正：

在当年内发现填写错误时，有红字和蓝字之分；

发现以前年度记账凭证有错误的，应当用蓝字填制一张更正的记账凭证。

⑤记账凭证填制完成后，如有空行，应当自金额栏最后一笔金额数字下的空行处至合计数上的空

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行处划线注销。

【例题·单选题】可以不附原始凭证的记账凭证是（ ）。 A.更正错误的记账凭证

B.从银行提取现金的记账凭证 C.以现金发放工资的记账凭证 D.职工临时性借款的记账凭证

（2）收款凭证的填制要求

【例题】2013年12月2日，企业为购建固定资产向银行借款100 000元，期限两年，款项已存入企业银行存款账户。 借：银行存款 100 000 贷：长期借款 100 000

收款凭证左上角的“借方科目”按收款的性质填写“库存现金”或“银行存款”；（多选） 日期填写的是填制本凭证的日期；（判断） 右上角填写填制收款凭证的顺序号；

“摘要”填写对所记录的经济业务的简要说明；

“贷方科目”填写与收入“库存现金”或“银行存款”相对应的会计科目； “记账符号”是指该凭证已登记账簿的标记，防止经济业务重记或漏记； “金额”是指该项经济业务的发生额；

该凭证右边“附件×张”是指本记账凭证所附原始凭证的张数； 最下边分别由有关人员签章，以明确经济责任； （3）付款凭证的填制

付款凭证是根据审核无误的有关库存现金和银行存款的付款业务的原始凭证填制的。

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付款凭证的填制方法与收款凭证基本相同，不同的是在付款凭证的左上角应填列贷方科目，即“库存现金”或“银行存款”科目，“借方科目”栏应填写与“库存现金”或“银行存款”相应的一级科目和明细科目。 【例题】2013年12月3日，购入一台不需安装的A设备，取得的专用注明买价20 000元，3 400元，全部款项以银行存款支付。 借：固定资产 20 000

应交税费——应交（进项税额）3 400 贷：银行存款 23 400

【例题】2013年12月7日，签发现金支票，从银行提取现金2 500元备用。 借：库存现金 2 500 贷：银行存款 2 500

对于涉及“库存现金”和“银行存款”之间的经济业务，一般只编制付款凭证，不编制收款凭证。 取钱：

借：库存现金 2 500 贷：银行存款 2 500 （编制银行存款付款凭证） 存钱：

借：银行存款 1 000 贷：库存现金 1 000 （编制库存现金付款凭证） （4）转账凭证的填制

【例题】2013年12月8日，车间生产甲产品领用A材料350公斤，单价72元，领用B材料560公斤，单价31元。

借：生产成本——甲产品 42 560 贷：原材料——A材料 25 200 ——B材料 17 360

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转账凭证通常是根据有关转账业务的原始凭证填制的。

转账凭证中“总账科目”和“明细科目”栏应填写应借、应贷的总账科目和明细科目，借方科目应记金额应在同一行的“借方金额”栏填列，贷方科目应记金额应在同一行的“贷方金额”栏填列，“借方金额”栏合计数与“贷方金额”栏合计数应相等。

此外，某些既涉及收款业务，又涉及转账业务的综合性业务，可分开填制不同类型的记账凭证。

【例题·单选题】下列业务，应该填制现金收款凭证的是（ ）。 A.出售材料一批，款未收 B.从银行提取现金

C.出租设备，收到一张转账支票 D.报废一台电脑，出售残料收到现金

4、记账凭证的审核

①内容是否真实：记账凭证是否有原始凭证为依据，所附原始凭证或记账凭证汇总表的内容与记账凭证的内容是否一致

②项目是否齐全：7要素，即日期、凭证编号、摘要、会计科目、金额、所附原始凭证张数及有关人员签章

③科目是否正确：记账凭证的应借、应贷科目以及对应关系是否正确 ④金额是否正确：记账凭证所记录的金额与原始凭证的有关金额是否一致，计算是否正确 ⑤书写是否规范：记账凭证中的记录是否文字工整、数字清晰、是否按规定进行更正等 ⑥手续是否完备：出纳人员在办理收款或付款业务后，是否已在原始凭证上加盖“收讫”或“付讫”的戳记 （四）会计凭证的保管

会计凭证的保管是指会计凭证记账后的整理、装订、归档和存查工作。 1.会计凭证应定期装订成册，防止散失。 2.会计凭证应加贴封条，防止抽换凭证。

3.原始凭证较多时，可单独装订，但应在凭证封面注明所属记账凭证的日期、编号和种类，同时在所属的记账凭证上应注明“附件另订”及原始凭证的名称和编号，以便查阅。

4.每年装订成册的会计凭证，在年度终了时可暂由单位会计机构保管一年，期满后应当移交本单位档案机构统一保管；未设立档案机构的，应当在会计机构内部指定专人保管。出纳人员不得兼管会计档案。

5.严格遵守会计凭证的保管期限要求，期满前不得任意销毁。

【例题·单选题】会计档案在会计年度终了后，可暂由会计机构保管（ ）年。 A.2年 B.1年 C.3年 D.5年

二、会计账簿

（一）会计账簿概述

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会计账簿，简称账簿，是指由一定格式的账页组成的，以经过审核的会计凭证为依据，全面、系统、连续地记录各项经济业务的簿籍。 1.会计账簿的基本内容 （1）封面 （2）扉页

账簿的扉页主要列明科目索引、账簿启用和经管人员一览表。 （3）账页

账页包括账户的名称、登记账簿的日期栏、记账凭证的种类和号数栏、摘要栏、金额栏、总页次和分户页次栏等基本内容。

2.会计账簿的种类

会计账簿可以按照用途、账页格式、外形特征等进行分类。

（1）按用途分类

会计账簿按照用途，可以分为序时账簿、分类账簿和备查账簿。

序时账簿，又称日记账，是按照经济业务发生时间的先后顺序逐日、逐笔登记的账簿。

分类账簿，是指按照会计要素的具体类别而设置的分类账户进行登记的账簿。账簿按其反映经济业务的详略程度，可分为总分类账簿和明细分类账簿。其中，总分类账簿，简称总账，是根据总分类账户开设的，总括地反映某类经济活动，通常采用三栏式。明细分类账，简称明细账，是根据明细分类账户开设的，用来提供明细的核算资料。总账对所属的明细账起统驭作用，明细账对总账进行补充和说明。

备查账簿，又称辅助登记簿或补充登记簿，是指对某些在序时账簿和分类账簿中未能记载或记载不全的经济业务进行补充登记的账簿。

备查账簿只是对其他账簿记录的一种补充，与其他账簿之间不存在严密的依存和勾稽关系。

备查账簿根据企业的实际需要设置，没有固定的格式要求。（不根据会计凭证登记，而是根据表外科目）

（2）按账页格式分类

会计账簿按照账页格式，主要分为三栏式账簿、多栏式账簿、数量金额式账簿。 三栏式账簿，是指设有借方、贷方和余额三个金额栏目的账簿。

多栏式账簿，是指在账簿的两个金额栏目（借方和贷方）按需要分设若干专栏的账簿。

数量金额式账簿，是指在账簿的借方、贷方和余额三个栏目内，每个栏目再分设数量、单价和金额三小栏，借以反映财产物资的实物数量和价值量的账簿。

（3）按外形特征分类

会计账簿按照外形特征，可以分为订本式账簿、活页式账簿、卡片式账簿。

订本式账簿，简称订本账，是在启用前将编有顺序页码的一定数量账页装订成册的账簿。 优点：能避免账页散失和防止抽换账页。

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缺点：不便于记账人员分工记账。

订本式账簿一般适用于总分类账、现金日记账、银行存款日记账。（多选）

活页式账簿，简称活页账，是将一定数量的账页置于活页夹内，可根据记账内容的变化而随时增加或减少部分账页的账簿。

优点：记账时可根据实际需要，随时将空白账页装入账簿，或抽去不需用的账页，便于同时分工记账；

缺点：账页容易散失或故意抽换账页。 各种明细分类账一般采用活页账形式。

卡片式账簿，简称卡片账，是将一定数量的卡片式账页存放于专设的卡片箱中，可以根据需要随时增添账页的账簿。在我国，企业一般只对固定资产的核算采用卡片账形式。 【例题·单选题】账簿按（ ）分为序时账、分类账和备查账。 A.用途 B.经济内容 C.外表形式 D.账页格式

【例题·单选题】下列关于账簿的表述错误的是（ ）。 A.三栏式账簿是设有借方、贷方和余额三个基本栏目的账簿 B.银行存款日记账、总分类账应使用订本账形式 C.各种明细分类账一般采用活页账形式 D.备查账簿是根据会计凭证登记的账簿 （二）会计账簿的启用与登记要求

启用会计账簿时，应当在账簿封面上写明单位名称和账簿名称，并在账簿扉页上附启用表。启用订本式账簿应当从第一页到最后一页顺序编定页数，不得跳页、缺号。

使用活页式账簿应当按账户顺序编号，并须定期装订成册，装订后再按实际使用的账页顺序编定页码，另加目录以便于记明每个账户的名称和页次。

1.登记会计账簿时，应当将会计凭证日期、编号、业务内容摘要、金额和其他有关资料逐项记入账内。

2.为了保持账簿记录的持久性，防止涂改，登记账簿必须使用蓝黑墨水或者碳素墨水书写，不得使用圆珠笔（银行的复写账簿除外）或者铅笔书写。以下情况可以使用红墨水记账： （1）按照红字冲账的记账凭证，冲销错误记录；

（2）在不设借贷等栏的多栏式账页中，登记减少数；

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（3）在三栏式账户的余额栏前，如未印明余额方向的，在余额栏内登记负数余额；

（4）根据国家规定可以用红字登记的其他会计记录。

3.会计账簿应当按照连续编号的页码顺序登记。记账时发生错误或者隔页、缺号、跳行的，应当在空页、空行处用红色墨水画对角线注销，或者注明“此页空白”、“此行空白”字样，并由记账人员和会计机构负责人（会计主管人员）在更正处签章。

4．凡需要结出余额的账户，结出余额后，应当在“借或贷”等栏内写明“借”或者“贷”等字样，以示余额的方向；

没有余额的账户，应在“借或贷”栏内写“平”字，并在“余额”栏用“θ”表示。现金日记账

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和银行存款日记账必须逐日结出余额。

5.每一账页登记完毕时，应当结出本页发生额合计及余额，在该账页最末一行“摘要”栏注明“转次页”或“过次页”，并将这一金额记入下一页第一行有关金额栏内，在该行“摘要”栏内注明“承前页”，以保持账簿记录的连续性，便于对账和结账。（判断）

6.账簿记录发生错误时，不得刮擦、挖补或用退色药水更改字迹，而应采用规定的方法更正。 【例题·多选题】会计账簿的登记规则错误的有（ ）。 A.账簿记录中的日期，应该填写原始凭证上的日期 B.多栏式账页中登记减少数可以使用红色墨水

C.在登记各种账簿时，应按页次顺序连续登记，不得隔页、跳行

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D.对于没有余额的账户，应在“借或贷”栏内写“θ”表示

【例题·多选题】登记账簿时，每记满一页时，下列不正确的操作为（ ）。 A.只计算本页的发生额 B.只计算本页的余额

C.计算本页的发生额和余额，同时在摘要栏注明“过次页”字样 D.不计算本页的发生额和余额，但应在摘要栏注明“过次页”字样

（三）会计账簿的格式和登记方法

1.日记账的格式和登记方法

（1）库存现金日记账的格式和登记方法 主要为三栏式。

记账人员：出纳人员，不是会计人员（判断）

记账依据：根据库存现金收款凭证、库存现金付款凭证以及银行存款的付款凭证， 没有转账凭证（多选）

记账方法：按照库存现金收、付款业务和银行存款付款业务发生时间的先后顺序逐日逐笔登记。每日结出余额（判断）

（2）银行存款日记账的格式和登记方法 1.格式（三栏式、多栏式）

银行存款日记账的格式与现金日记账相同，可以采用三栏式，也可以采用多栏式。 2.设置、登记方法 （1）银行存款日记账应按企业在银行开立的账户和币种分别设置，每个银行账户设置一本日记账。 （2）由出纳员根据与银行存款收付业务有关的记账凭证，按时间先后顺序逐日逐笔进行登记。（判断）

根据银行存款收款凭证和有关的现金付款凭证（库存现金存入银行的业务）登记银行存款收入栏，根据银行存款付款凭证登记其支出栏，每日结出存款余额。（多选） 为了保证库存现金日记账和银行存款日记账的安全和完整，无论采用三栏式还是多栏式库存现金日记账和银行存款日记账，都必须使用订本账。（判断） 【例题·多选题】库存现金日记账的登记依据有（ ）。 A.银行存款收款凭证 B.库存现金收款凭证 C.库存现金付款凭证 D.银行存款付款凭证

【例题·多选题】出纳人员可以登记和保管的账簿有（ ）。 A.库存现金日记账 B.银行存款日记账 C.库存现金总账 D.银行存款总账

2.总分类账的格式和登记方法

总分类账最常用的格式为三栏式，设置借方、贷方和余额三个基本金额栏目。

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总分类账的登记方法因登记的依据不同而有所不同。

3.明细分类账的格式和登记方法

明细分类账是根据有关明细分类账户设置并登记的账簿。常用的格式有： （1）三栏式明细分类账

三栏式账页是设有借方、贷方和余额三个栏目，用以分类核算各项经济业务，提供详细核算资料的账簿，其格式与三栏式总账格式相同。

（2）多栏式明细分类账

多栏式账页是将属于同一个总账账户的各个明细账户合并在一张账页上进行登记，即在这种格式账页的借方或贷方金额栏内按照明细项目设若干专栏。 适用：收入、成本、费用类账户的明细核算。

（3）数量金额式明细分类账

数量金额式明细分类账其借方（收入）、贷方（发出）和余额（结存）都分别设有数量、单价和金额三个专栏。

适用：既要进行金额核算又要进行数量核算的账户，如“原材料”、“库存商品”、“周转材料”

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等存货明细账户。（多选）

用途记忆口诀：成本损益类用多栏式，存货用数量金额式，其他三栏式。 【例题·单选题】下列做法错误的是（ ）。 A.现金日记账采用三栏式账簿

B.库存商品明细账采用数量金额式账簿 C.生产成本明细账采用三栏式账簿 D.材料采购明细账采用平行式账簿

4.总分类账户和明细分类账户的平行登记

平行登记是指对所发生的每项经济业务都要以会计凭证为依据，一方面记入有关总分类账户，另一方面记入所属明细分类账户的方法。（依据相同） 1.方向相同

将经济业务记入总分类账户和明细分类账户时，记账方向必须相同。

即总分类账户记入借方，明细分类账户也记入借方；总分类账户记入贷方，明细分类账户也记入贷方。

2.期间一致（不是时间相同）

对每项经济业务在记入总分类账户和明细分类账户过程中，可以有先有后，但必须在同一会计期间全部登记入账。 3.金额相等

对于发生的每一项经济业务，记入总分类账户的金额必须等于所属明细分类账户的金额之和。

（四）对账与结账 1.对账

对账，是对账簿记录所进行的核对工作。对账一般可以分为账证核对、账账核对和账实核对。

账证核对 将账簿记录与会计凭证核对（内容是否相符） ①总分类账簿之间的核对（试算平衡） ②总分类账簿与所属明细分类账簿核对（总余＝明余和） 账账核对 ③总分类账簿与序时账簿核对 ④明细分类账簿之间的核对（会计部门与财产物资保管或使用部门） 指各项财产物资、债权债务等账面余额与实有数额之间的核对。 ①库存现金日记账账面余额与实际库存数逐日核对； 账实核对 ②银行存款日记账账面余额与银行对账单的余额定期核对； ③财产物资明细账账面余额与实有数额定期核对； ④债权债务明细账账面余额与对方单位的账面记录核对 【例题·多选题】账账核对不包括（ ）。 A.证证核对

B.银行存款日记账余额与银行对账单余额核对

C.总账账户借方发生额合计与其明细账借方发生额合计的核对

D.各种应收、应付账款明细账面余额与有关债权、债务单位的账目余额相核对

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2．结账

结账是一项将账簿记录定期结算清楚的账务工作。在一定时期结束时（如月末、季末或年末），为了编制财务报表，需要进行结账，具体包括月结、季结和年结。（判断） 结账的内容通常包括两个方面：（多选）

一是结清各种损益类账户，并据以计算确定本期利润；

二是结出各资产、负债和所有者权益账户的本期发生额合计和期末余额。

结账的要点主要有：

（1）对不需按月结计本期发生额的账户，每次记账以后，都要随时结出余额，每月最后一笔余额是月末余额，即月末余额就是本月最后一笔经济业务记录的同一行内余额。月末结账时，只需要在最后一笔经济业务记录之下通栏划单红线，不需要再次结计余额。（判断）

（2）库存现金、银行存款日记账和需要按月结计发生额的收入、费用等明细账，每月结账时，要在最后一笔经济业务记录下面通栏划单红线，结出本月发生额和余额，在摘要栏内注明“本月合计”字样，并在下面通栏划单红线。（判断）

（3）对于需要结计本年累计发生额的明细账户，每月结账时，应在“本月合计”行下结出自年初起至本月末止的累计发生额，登记在月份发生额下面，在摘要栏内注明“本年累计”字样，并在下面通栏划单红线。12月末的“本年累计”就是全年累计发生额，全年累计发生额下通栏划双红线。

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（判断）

（4）总账账户平时只需结出月末余额。（判断）

年终结账时，要将所有总账账户结出全年发生额和年末余额，在摘要栏内注明“本年合计”字样，并在合计数下通栏划双红线。

（5）年度终了结账时，有余额的账户，应将其余额结转下年，并在摘要栏注明“结转下年”字样。（判断）

在下一会计年度新建有关账户的第一行余额栏内填写上年结转的余额，并在摘要栏注明“上年结转”字样，使年末有余额账户的余额如实地在账户中加以反映，以免混淆有余额的账户和无余额的账户。

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【例题·单选题】下列结账方法错误的是（ ）。 A.总账账户平时只需结出月末余额

B.12月末的“本年累计”就是全年累计发生额，全年累计发生额下通栏划双红线 C.年终结账时，在“本年合计”栏下通栏划双红线

D.现金、银行存款日记账每月结账时，在摘要栏注明“本月合计”字样，并在下面通栏划双红线

（五）错账更正的方法

对于账簿记录错误，不准涂改、挖补、刮擦或者用药水消除字迹，不准重新抄写。 本节所讲方法只限本年错账的更正。

错账更正的方法一般有划线更正法、红字更正法和补充登记法三种。

1.划线更正法

在结账前发现账簿记录有文字或数字错误，而记账凭证没有错误，采用划线更正法。（判断） 更正方法：

1.数字错误【错误：7980.00（正确70.00）】

2.文字错误【错误：收回贷款】

更正时，应在错误的文字或数字上面划一条红线注销，但必须使原有的笔迹仍可辨认清楚。然后在上方空白处用蓝字填写正确的文字和数字，并在更正处盖记账人员、会计机构负责人（会计主管人员）名章，以明确责任。

对于错误数字必须全部用红线注销，不能只划销整个数中的个别位数。对于文字错误，可只划去错误的部分。（判断） 2.红字更正法

红字更正法，适用于以下两种情形：（多选）

记账后发现记账凭证中的应借、应贷会计科目有错误所引起的记账错误。

记账后发现记账凭证和账簿记录中应借、应贷会计科目无误，只是所记金额大于应记金额所引起的记账错误。

（1）记账凭证中会计科目发生错误 如：科目名称写错或借贷方向写错。

更正时，应先用红字填写一张与错误的记账凭证内容相同的红字记账凭证，然后据此用红字记入账内，并在摘要栏注明“冲销X月X日X号凭证错账”以示注销。

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同时，用蓝字再编写一张正确的记账凭证，据此用蓝字记入账内，并在摘要栏注明“订正X月X日X号凭证错账”。

【例题】4月6日，企业购入材料5 000元，货款尚未支付。 错误记录：记账凭证写错账户名称并已登记入账。 借：原材料 5 000 贷：应收账款 5 000

更正：（1） 4月18日编制红字记账凭证并记入账内： 借：原材料 5000（红字） 贷：应收账款 5000（红字）

（ 注意：摘要栏是“冲销4月6日X号凭证错账”）

（2）用蓝字编制正确记账凭证并登记入账： 借：原材料 5 000 贷：应付账款 5 000

（注意：摘要栏是“订正4月6日X号凭证错账”）

（2）科目无误，金额多记

记账凭证中的会计科目正确无误，只是错记的金额大于正确的金额，即发生数额多记了。

更正时，按多记金额用红字编制一张与原记账凭证应借、应贷科目完全相同的记账凭证，然后据此用红字记入账内，在摘要栏注明“冲销X月X日X号凭证多记金额”。

【例题】企业提取本月固定资产折旧费3 800元，编制记账凭证时误记为38 000元。 错误记账凭证和错账为： 借：管理费用 38 000 贷：累计折旧 38 000

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更正：

将多记金额用红字编制记账凭证，并记入账内： 借：管理费用 34 200（红字） 贷：累计折旧 34 200（红字）

（注意：摘要栏是“冲销X月X日X号凭证错账”）

3.补充登记法

记账后发现记账凭证和账簿记录中应借、应贷会计科目无误，只是所记金额小于应记金额时，采用补充登记法。（判断）

进行更正时，将少记金额用蓝字编制一张与原记账凭证应借、应贷科目完全相同的记账凭证，然后用蓝字记入账内，并在摘要栏注明“补记X月X日X号凭证少记金额”。 【例题】甲公司为生产A产品领用材料8 400元。 错误凭证：

借：生产成本 4 800 贷：原材料 4 800

更正：将少记金额编制记账凭证并过入账内： 借：生产成本 3 600 贷：原材料 3 600

（注意：摘要栏是“补记X月X日X号凭证少记金额”）

时间 更正方法 划线更正法 适用范围 记账凭证没有错误，只是账簿记录发生错误 记账凭证错误导致账簿错误 当年错账 红字更正法 ①科目、方向等文字错误 ②或只是借贷方金额同时多记 补充登记法 记账凭证错误导致账簿错误 只是借贷方金额同时少记 以前年度如果发现以前年度记账凭证中有错误（指会计科目和金额）并导致账簿登记出现差错，应当错账 用蓝字编制更正的记账凭证 【例题·单选题】更正错账时，划线更正法的适用范围是（ ）。 A.记账凭证上会计科目或记账方向错误，导致账簿记录错误 B.记账凭证正确，在记账时发生错误，导致账簿记录错误

C.记账凭证上会计科目或记账方向正确，所记金额大于应记金额，导致账簿记录错误 D.记账凭证上会计科目或记账方向正确，所记金额小于应记金额，导致账簿记录错误

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【例题·多选题】记账后发现记账凭证中应借、应贷会计科目正确，只是金额发生错误，可采用的错账更正方法有（ ）。 A.划线更正法 B.横线登记法 C.红字更正法 D.补充登记法

三、账务处理程序

企业的账务处理程序，主要有 （1）记账凭证账务处理程序 （2）汇总记账凭证账务处理程序 （3）科目汇总表账务处理程序

最基本的账务处理程序——记账凭证账务处理程序，是其他账务处理程序的基础。

它们之间有许多共同点，但也存在着差异，其主要区别在于登记总账的依据和方法不同。 （一）记账凭证账务处理程序

记账凭证账务处理程序是指对发生的经济业务，先根据原始凭证或汇总原始凭证填制记账凭证，再直接根据记账凭证登记总分类账的一种账务处理程序。 记账凭证账务处理程序的一般步骤

（1）根据原始凭证编制汇总原始凭证；

（2）根据原始凭证或汇总原始凭证，编制收款凭证、付款凭证和转账凭证，也可以填制通用记账凭证；（判断）

（3）根据收款凭证和付款凭证，逐笔登记现金日记账和银行存款日记账；（判断） （4）根据原始凭证、汇总原始凭证和记账凭证，登记各种明细分类账；（多选） （5）根据记账凭证逐笔登记总分类账；（判断）

（6）期末，按照对账的要求将现金日记账、银行存款日记账的余额，以及各种明细分类账余额合计数，分别与总分类账中有关科目的余额核对相符；

（7）期末，根据核对无误的总分类账和明细分类账的记录，编制会计报表。 优点：（多选）

记账凭证账务处理程序简单明了，易于理解；

总分类账较详细地记录和反映经济业务的发生情况。 缺点：登记总分类账的工作量较大。

【例题·单选题】下列各项中，记账凭证账务处理程序表述正确的是（ ）。 A.只能根据原始凭证编制收款凭证、付款凭证和转账凭证 B.一般应设置库存现金日记账和银行存款日记账 C.明细账和总账一样，都是直接根据记账凭证登记

D.期末根据总分类账、明细分类账、日记账的记录，编制财务报表

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（二）汇总记账凭证账务处理程序

汇总记账凭证账务处理程序是指先根据原始凭证或汇总原始凭证填制记账凭证，定期根据记账凭证分类编制汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证，再根据汇总记账凭证登记总分类账的一种账务处理程序。 一般步骤

与记账凭证账务处理程序相比有两个不同点：

（5）根据一定时期内的全部记账凭证，汇总编制汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证。 （6）根据定期编制的汇总收款凭证、汇总付款凭证和汇总转账凭证，登记总分类账。 优点：

①记账凭证通过汇总记账凭证汇总后于月末时一次登记总分类账，减少了登记总分类账的工作量；

②汇总记账凭证是根据一定时期内全部记账凭证，按照科目对应关系进行归类、汇总编制的，可以清晰反映科目之间的对应关系； ③便于查对和分析账目。 汇总转账凭证：

借：生产成本 50 000 管理费用 50 000 贷：原材料 100 000

缺点：当转账凭证较多时，编制汇总转账凭证的工作量较大，并且按每一贷方账户编制汇总转账凭证，不利于会计核算的日常分工。 （三）科目汇总表账务处理程序

科目汇总表账务处理程序，又称记账凭证汇总表账务处理程序，是指根据记账凭证定期编制科目汇总表，再根据科目汇总表登记总分类账的一种账务处理程序。 一般步骤

与记账凭证账务处理程序相比有两个不同点：

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（5）根据记账凭证，定期编制科目汇总表。

（6）根据定期编制的科目汇总表，登记总分类账。

优点：减轻了登记总分类账的工作量，易于理解，方便学习，并可做到试算平衡。（判断） 缺点：科目汇总表不能反映各个账户之间的对应关系，不利于对账目进行检查。（判断） 【例题·多选题】下列关于科目汇总表账务处理程序表述正确的有（ ）。 A.大大减轻登记总账的工作量 B.总账能反映账户之间的对应关系 C.总账能详细记录经济业务的发生情况 D.可以对发生额试算平衡，及时发现错误 总结：

内容种类 优点 缺点 记账凭简单明了，总分类账可以较详细地反映证 经济业务的发生情况 登记总分类账的工作量较大 汇总记减轻了登记总分类账的工作量，便于了不利于日常分工，当转账凭证较多账凭证 解账户之间的对应关系，便于核对账目 时，编制汇总转账凭证的工作量较大 科目汇减轻了登记总分类账的工作量，起到试不能反映账户对应关系，不便于查对总表 算平衡的作用 账目 第六节 财产清查

一、财产清查概述

财产清查，是指通过对货币资金、实物资产和往来款项等。财产物资进行盘点或核对，确定其实存数，查明账存数与实存数是否相符的一种专门方法。 （一）财产清查的种类

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对所有的财产进行全面的盘点和核对 ①年终决算前； ②在合并、撤销或改变隶属关系前； 全面清查 ③中外合资、国内合资前； ④股份制改造前； ⑤开展全面的资产评估、清产核资前； ⑥单位主要领导调离工作前等 清查范围 根据需要只对部分财产进行盘点和核对 ①库存现金应每日由出纳人员清点核对； ②银行存款至少每月同银行核对一次； 局部清查 ③债权债务每年至少核对一至两次； ④对于流动性较大的财产物资：随时； ⑤对于贵重财产物资，每月都要进行清査盘点 定期清查 按照预先计划安排的时间对财产进行的盘点和核对 定期清查一般在期末进行 不规定清查日期，根据特殊需要临时进行的盘点和核对 清查时间 ①财产物资和库存现金的实物保管人员调动工作时； 不定期清查 ②财产物资因自然灾害等而遭受损失或被盗时； ③上级主管单位、财政、银行、审计、税务等部门进行查账时； ④进行临时性的资产评估等核资工作时 定期清查和不定期清查可以是局部清查也可以是全面清查。

内部由本单位内部自行组织清查工作小组所进行的财产清查工作，大多数财产清清查 查都是内部清查 清查执由上级主管部门、审计机关、司法部门、注册会计师根据国家有关规定或情行系统 外部况需要对本单位所进行的财产清查，一般来讲,进行外部清查时应有本单位清查 相关人员参加

【例题·单选题】企业在遭受自然灾害时对存货进行清查属于（ ）。 A.全面清查 B.局部清查

C.局部不定期清查 D.全面不定期清查

【例题·多选题】下列各项汇总，属于定期清查时间的有（ ）。 A.年末

B.单位合并前 C.季末 D.月末

（二）财产清查的一般程序 （1）建立财产清查组织；

（2）组织清查人员学习有关规定，掌握有关法律、法规和相关业务知识，以提高财产清查工作的质量；

（3）确定清查对象、范围，明确清查任务；

（4）制定清查方案，具体安排清查内容、时间、步骤、方法，以及必要的清查前准备； （5）清查时本着先清查数量、核对有关账簿记录等，后认定质量的原则进行；（判断）

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（6）填制盘存清单；

（7）根据盘存清单，填制实物、往来账项清查结果报告表。

二、财产清查的方法与处理

（一）财产清查的方法 1.货币资金的清查方法 （1）库存现金的清查

采用实地盘点法确定库存现金的实存数，然后与库存现金日记账的账面余额相核对，确定账实是否相符。（判断）

盘点结束，根据盘点的结果与现金日记账核对情况编制“库存现金盘点报告表”，并由盘点人员和出纳人员共同签字或盖章；（判断）

“库存现金盘点报告表”既是反映现金实存额，也是用于调整账簿记录的原始凭证。 （2）银行存款的清查

银行存款的清查是采用与开户银行核对账目的方法进行的，即将本单位银行存款日记账的账簿记录与开户银行转来的对账单逐笔进行核对，来查明银行存款的实有数额。（判断）

银行存款清查账实不符的原因：双方或一方记账出现了差错、在银行与企业双方的记账均无差错的情况下，未达账项的存在造成双方银行存款余额不一致。

未达账项，是指企业和银行之间，由于记账时间不一致而发生的一方已经入账，而另一方尚未入账的事项。（多选）

①企业已收款入账，而银行未收款未记账的款项。（企业多） ②企业已付款入账，而银行未付款未记账的款项。（银行多） ③银行已收款入账，而企业未收款未记账的款项。（银行多） ④银行已付款入账，而企业未付款未记账的款项。（企业多） 银行存款的清查按以下步骤进行：

①将本单位银行存款日记账与银行对账单，以结算凭证的种类、号码和金额为依据，逐日逐笔核对。凡双方都有记录的，用铅笔在金额旁打上记号“√”。

②找出未达账项（即银行存款日记账和银行对账单中没有打“√”的款项）。

③将日记账和对账单的月末余额及找出的未达账项填入“银行存款余额调节表”，并计算出调整后的余额。

④将调整平衡的“银行存款余额调节表”，经主管会计签章后，呈报开户银行。

银行存款余额调节表的编制，是以双方账面余额为基础，各自分别加上对方已收款入账而己方尚未入账的数额，减去对方已付款入账而己方尚未入账的数额。（加未加，减未减） 调节后余额

＝企业银行存款日记账余额＋银行已收企业未收款－银行已付企业未付款 ＝银行对账单存款余额＋企业已收银行未收款－企业已付银行未付款 【例题·多选题】以下属于银行存款未达账项的有（ ）。 A.企业已收，银行已收 B.企业已付，银行未付 C.企业已收，银行未收 D.银行已付，企业未付 2.实物资产的清查方法

实物资产主要包括固定资产、存货等。 （1）实地盘点法：在财产物资存放现场，逐一清点数量或用计量仪器确定其实存数量的一种方法。（原材料）

（2）技术推算法：即对那些大量成堆，难以逐一点清的物品，按照一定的标准或数学方法推算出实物资产实存数量的一种方法。（价值低廉的大宗物资、露天堆放的煤）

如实准确地登记“盘存单”，并由盘点人员和实物保管人员共同签字或盖章方能生效。“盘存单”

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是记录实物盘点后财产物资实存数，是反映盘点结果的书面证明文件。

调整账簿记录的原始凭证：“实存账存对比表”是调整账簿记录的原始凭证，“盘存单”不是调整账簿记录的原始凭证。 3.往来款项的清查方法

往来款项主要包括应收、应付款项和预收、预付款项等。 一般采用发函询证的方法进行核对。

往来款项清查以后，将清查结果编制“往来款项清查报告单”，填列各项债权、债务的余额。对于有争执的款项以及无法收回的款项，应在报告单上详细列明情况，以便及时采取措施进行处理，避免或减少坏账损失。

【例题·单选题】对于库存现金进行清查时，采用的方法是（ ）。 A.实地盘点法 B.技术推算法 C.发函询证法 D.实物盘点法

【例题·多选题】以下资产可以采用发函询证方法进行清查的有（ ）。 A.原材料 B.应付账款 C.固定资产 D.应收账款

（二）财产清查结果的处理

如果在期末结账前尚未经批准，在对外提供财务报表时，先按上述规定进行处理，并在附注中作出

说明；其后批准处理的金额与已处理金额不一致的，调整财务报表相关项目的期初数。

第七节 财务报告

一、财务报告及其目标

财务报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。

财务报告使用者通常包括投资者、债权人、及其有关部门、社会公众等。 二、财务报表的组成

一套完整的财务报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表以及附注。

资产负债表，是反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。 利润表，是反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。

现金流量表，是反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。 所有者权益变动表，是反映构成所有者权益各组成部分当期增减变动情况的会计报表。

附注是财务报表不可或缺的组成部分，是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对为能在这些报表中列示项目的说明等。

【例题·多选题】下列选项中，属于财务报表的是（ ）。 A.资产负债表 B.利润表 C.现金流量表 D.财务报表附注

第二章 资 产

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资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

不属于资产的几种情况： 1.计划购入的资产

2.经营租入的资产和融资租出的资产 3.盘亏或毁损的资产

【例题·单选题】下列各项中，属于非流动资产的是（ ）。 A.存货

B.交易性金融资产 C.可供出售金融资产 D.货币资金

第一节 货币资金

货币资金是指企业生产经营过程中处于货币形态的资产，是企业流动性最强的资产。 【知识点】库存现金 （一）现金管理制度

包括现金使用范围、库存现金的限额和现金收支规定。

1.现金的使用范围

（1）工资、津贴、个人劳务报酬； （2）个人奖金；

（3）劳保、福利费用等对个人的支出； （4）向个人收购农副产品等的支出；

（5）差旅费；结算起点（1 000元）以下的零星支出 2.现金的使用限额

现金限额一般按照单位3到5天日常零星开支所需确定，交通不便地区可按多于5天、但不得超过15天的日常零星开支的需要确定。

3.现金的收支规定

（1）现金收入应于当日送存银行； （2）不得坐支；

（3）提取现金时，应写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，并经开户银行审查批准，予以支付；

（4）特殊情况急需使用现金的，企业应当向开户银行提出申请，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核批准后方可予以支付

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（二）现金的账务处理

企业应当设置“库存现金”科目，企业内部各部门周转使用的备用金，可以单独设置“备用金”科目核算。

（三）现金的清查（★重点掌握）

如果账款不符，发现的有待查明原因的现金短缺或溢余，应先通过“待处理财产损溢”科目核算。按管理权限报经批准后，分为以下情况处理： 1.如为现金短缺：

（1）属于应由责任人赔偿或保险公司赔偿的部分，计入其他应收款； （2）属于无法查明的其他原因，计入管理费用。 2.如为现金溢余：

（1）属于应支付给有关人员或单位的，计入其他应付款； （2）属于无法查明原因的，计入营业外收入。 【例题·单选题】（2016年）现金盘点时发现现金短缺，无法查明原因的，经批准后计入（ ）。 A.营业外支出 B.财务费用 C.管理费用 D.其他业务成本

【例题·单选题】（2017）2016年12月31日，某企业进行现金清查，发现库存现金短款300元。经批准，应由出纳员赔偿180元，其余120元无法查明原因，由企业承担损失。不考虑其他因素，该业务对企业当期营业利润的影响金额为（ ）元。 A.0 B.120 C.300 D.180 【考点小结】 1.库存现金的限额 2.不得坐支

3.盘盈盘亏的账务处理

清查 审批前 借：库存现金 盘盈 贷：待处理财产损溢 借：待处理财产损溢 盘亏 贷：库存现金 审批后 借：待处理财产损溢 贷：其他应付款 营业外收入 借：其他应收款 管理费用 贷：待处理财产损溢 【知识点】银行存款 （一）银行存款的账务处理

企业应该设置银行存款总账和银行存款日记账，分别进行银行存款的总分类核算和明细分类核算。“银行存款日记账”，根据收付款凭证，按照业务的发生顺序逐笔登记，每日终了，应结出余额。

（二）银行存款的核对 【例题·计算题】（★重点掌握）甲公司2015年12月31日银行存款日记账的余额为5 400 000元，银行存款对账单的余额为8 300 000元。经逐笔核对，发现以下未达账项：

（1）企业送存转账支票6 000 000元，并已登记银行存款增加，但银行尚未记账。 （2）企业开出转账支票4 500 000元，并已登记银行存款减少，但持票单位尚未到银行办理转账，银行尚未记账。

（3）企业委托银行代收某公司购货款4 800 000元，银行已收妥并登记入账，但企业尚未收到收款通知，尚未记账。

（4）银行代企业支付电话费400 000元，银行已登记减少企业银行存款，但企业未收到银行付款通知，尚未记账。

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计算结果见下表。

银行存款余额调节表 单位：元 项目 企业银行存款日记账余额 加：银行已收，企业未收款 减：银行已付，企业未付款 调节后的存款余额 金额 项目 金额 8 300 000 6 000 000 4 500 000 9 800 000 5 400 000 银行对账单余额 4 800 000 加：企业已收，银行未收款 400 000 减：企业已付，银行未付款 9 800 000 调节后的存款余额 所谓未达账项，是由于结算凭证在企业与银行之间或收付款银行之间传递需要时间，造成企业与银行之间入账的时间差，一方收到凭证并已入账，另一方未收到凭证因而未能入账由此形成的账款。

（★重点掌握）银行存款余额调节表只是为了核对账目，并不能作为调整银行存款账面余额的记账依据；

通过银行存款余额调节表，调节后的存款余额表示企业可以动用的银行存款数。

【例题·判断题】（2016年）编制银行存款余额调节表只是为了核对账目，不能作为调节银行存款日记账账面余额的记账依据。（ ）

【例题·计算题】甲公司2016年12月份发生与银行存款有关的业务如下：

12月31日，甲公司银行存款日记账余额为432万元，银行转来对账单余额为6万元。经逐笔核对，发现以下未达账项：

①甲公司已将12月28日收到的A公司赔款480万登记入账，但银行尚未记账。 ②12月29日甲公司开出转账支票支付咨询费360万，银行尚未记账。

③甲公司委托银行代收C公司购货款384万元，银行已于12月30日收妥并登记入账，但甲公司尚未收到收款通知。

④12月份甲公司发生借款利息32万元，银行已减少其存款，但甲公司尚未收到银行的付款通知。

要求：根据上述资料编制甲公司银行存款余额调节表。 （答案中的金额单位用万元表示）

『正确答案』

2016年12月31日 单位：万元 项目

企业银行存款日记账余额 加：银行已收，企业未收款 减：银行已付，企业未付款 调节后的存款余额 金额 项目 432 银行对账单余额 384 加：企业已收，银行未收款 32 减：企业已付，银行未付款 784 调节后的存款余额 金额 6 480 360 784 【知识点】其他货币资金 （一）其他货币资金的内容

（★重点掌握）其他货币资金是指企业除库存现金、银行存款以外的各种货币资金，主要包括银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款、外埠存款、存出投资款等。 （二）其他货币资金的账务处理 1.银行汇票存款

★收款人可以将银行汇票背书转让给被背书人，银行汇票的背书转让以不超过出票金额的实际结算金额为准。银行汇票的提示付款期限为自出票日起一个月，持票人超过付款期限提示付款的，银行将不予受理。

【例题·计算题】甲企业为一般纳税人，向银行申请办理银行汇票用以购买原材料，将款项250 000元交存银行转作银行汇票存款，根据盖章退回的申请书存根联，企业编制如下分录： 借：其他货币资金—银行汇票 250 000 贷：银行存款 250 000

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甲企业购入原材料一批，取得的专用上的原材料价款为200 000元，税额为34 000元，已用银行汇票办理结算，多余款项16 000元退回开户银行，企业已收到开户银行转来的银行汇票第四联（多余款收账通知）。企业编制如下会计分录： 借：原材料 200 000 应交税费—应交（进项税额） 34 000 贷：其他货币资金—银行汇票 234 000 借：银行存款 16 000

贷：其他货币资金—银行汇票 16 000

2.银行本票存款

银行本票的提示付款期限自出票日起最长不得超过两个月。

【例题·计算题】甲企业为取得银行本票，向银行填交“银行本票申请书”，并将10 000元银行存款转作银行本票存款。企业编制如下会计分录： 借：其他货币资金—银行本票 10 000 贷：银行存款 10 000

甲企业用银行本票购买办公用品10 000元。专用上注明的税额为1700元。甲公司应编制如下会计分录：

借：管理费用 10 000

应交税费——应交（进项税额） 1700

贷：其他货币资金—银行本票 10 000

3.信用卡存款

信用卡存款是指企业为取得信用卡按照规定存入银行信用卡专户的款项。★单位卡账户的资金一律从其基本账户转账存入，不得交存现金，不得将销货收入的款项存入其账户。

信用卡按是否向发卡银行交存备用金分为贷记卡、准贷记卡两类。 贷记卡：先消费、后还款。

准贷记卡：交存一定金额的备用金。

准贷记卡的透支期限最长为60天，贷记卡的首月最低还款额不得低于其当月透支余额的10％。 【例题·计算题】甲企业于2017年8月24日向银行申请信用卡，向银行交存50 000元。2017年9月10日，该企业用信用卡支付购书款3 000元，专用上注明的税额为390元。甲公司应编制如下会计分录；

借：其他货币资金—信用卡 50 000 贷：银行存款 50 000 借：管理费用 3 000

应交税费——应交（进行税额） 390

贷：其他货币资金—信用卡 3 000 4.信用证保证金存款

【例题·计算题】甲企业向银行申请开具信用证2 000 000元，用于支付境外采购材料价款，企业已向银行缴纳保证金，并收到银行盖章退回的进账单第一联。 企业编制如下会计分录：

借：其他货币资金—信用证保证金 2 000 000 贷：银行存款 2 000 000

企业收到银行转来的境外销货单位信用证结算凭证以及所附账单、海关进口专用缴款书等有关凭证，材料价款1 500 000元，额为255 000。企业编制如下会计分录： 借：原材料 1 500 000 应交税费—应交（进项税额） 255 000 贷：其他货币资金—信用证保证金 1 755 000

企业收到银行收款通知，对该境外销货单位开出的信用证余款245 000元已经转回银行账户。企业编制如下会计分录：

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借：银行存款 245 000 贷：其他货币资金—信用证保证金 245 000

5.★存出投资款：买股票、债券、基金等交易性金融资产时的资金；（比较：存出保证金计入“其他应收款”，类似于押金）

6.外埠存款，是指企业为了到外地进行临时或零星采购，而汇往采购地银行开立采购专户的款项。

★企业将款项汇往外地时，应填写汇款委托书，委托开户银行办理汇款。汇入地银行以汇款单位名义开立临时采购账户，该账户的存款不计利息，只付不收、付完清户，除了采购人员可从中提取少量现金外，一律采用转账结算。 【例题·计算题】甲企业派采购员到异地采购原材料，2017年8月24日企业委托开户银行汇款100 000元到采购地设立采购专户，根据收到的银行汇款凭证回单联。企业编制如下会计分录： 借：其他货币资金—外埠存款 100 000 贷：银行存款 100 000

8月20日，采购员交来从采购专户付款购入材料的 有关凭证，专用上的原材料价款为80 000元，税额为13 600元，企业编制如下会计分录： 借：原材料 80 000 应交税费—应交（进项税额） 13 600 贷：其他货币资金—外埠存款 93 600

8月30日，收到开户银行的收款通知，该采购专户中的结余款项已经转回，根据收账通知，企业编制如下会计分录：

借：银行存款 6 400

贷：其他货币资金—外埠存款 6 400

【例题·多选题】（2017）下列各项中，企业应通过“其他货币资金”科目核算的有（ ）。 A.存入证券公司指定银行的存出投资款 B.申请银行汇票划转出票银行的款项 C.开具信用证存入银行的保证金款项 D.汇往采购地银行开立采购专户的款项

【例题·单选题】（2012年）下列各项中，关于银行存款业务的表述中正确的是（ ）。 A.企业单位信用卡存款账户可以存取现金

B.企业信用证保证金存款余额不可以转存其开户行结算户存款 C.企业银行汇票存款的收款人不得将其收到的银行汇票背书转让

D.企业外埠存款除采购人员可从中提取少量现金外，一律采用转账结算

【例题·判断题】企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的金额，借记“其他货币资金—存出保证金”，贷记“银行存款”。（ ）

第二节 应收及预付款项

应收及预付款项是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括应收款项和预付款项。 应收款项包括应收票据、应收账款、应收股利、应收利息和其他应收款等；预付款项则是指企业按照合同规定预付的款项，如预付账款等。

【知识点】应收票据 （一）应收票据概述

应收票据是指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。

商业汇票——由出票人签发的，委托付款人在指定日期无条件支付确定金额给收款人或者持票人的票据。付款期限最长不得超过六个月。

根据承兑人不同，商业汇票分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。（债权人：应收票据，债务人：应付票据）

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1.商业承兑汇票：

收到付款通知的当日通知银行付款；接到通知日的次日起三日内（遇法定节假日顺延）未通知银行付款的，视同付款人承诺付款；账户不足支付的，填制付款人未付票款通知书。 2.银行承兑汇票：

按票面金额的万分之五交纳手续费；

出票人于汇票到期前未能足额交存票款时，承兑银行无条件付款，并按票面金额的万分之五计收利息。

比较：银行承兑汇票：应收票据/应付票据 银行汇票：其他货币资金 （二）应收票据的账务处理 1.取得应收票据和收回到期票款

（1）因债务人抵偿前欠货款而取得的应收票据。 借：应收票据 贷：应收账款

（2）因企业销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。 借：应收票据 贷：主营业务收入

应交税费—应交（销项税额） （3）商业汇票到期收回款项时，应按实际收到的金额。 借：银行存款 贷：应收票据

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2017年9月1日向乙公司（为一般纳税人）销售一批产品，货款为1 500 000元，尚未收到，已办妥托收手续，适用的税率为17%。则甲公司编制如下会计分录：

借：应收账款 1 755 000 贷：主营业务收入 1 500 000 应交税费—应交（销项税额） 255 000 2017年9月15日，甲公司收到乙公司寄来的一张3个月到期的商业承兑汇票，面值为1 755 000元，抵付所销售产品的价款和。甲公司应编制如下会计分录： 借：应收票据 1 755 000 贷：应收账款 1 755 000

2017年12月15日，甲公司上述应收票据到期，收回票面金额1 755 000元存入银行。甲公司应作如下会计处理：

借：银行存款 1 755 000 贷：应收票据 1 755 000 2.应收票据的转让

借：材料采购、原材料、库存商品

应交税费—应交（进项税额） 贷：应收票据 银行存款

【★例题·计算题】承上例，假定甲公司于2017年10月15日将上述应收票据背书转让，以取得生产经营所需的A种材料，该材料价款为1 500 000元，适用的税率为17%，甲公司应编制如下会计分录：

借：原材料 1 500 000 应交税费—应交（进项税额） 2 55 000 贷：应收票据 1 755 000

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3.商业汇票向银行贴现（应收票据贴现时的账务处理） 借：银行存款 （收到的金额） 财务费用（★贴现利息） 贷：应收票据 （票面价值） 【考点小结】 1.核算票据 商业汇票（商业承兑汇票）（银行承兑汇票） 借：应收票据 销售收到 贷：主营业务收入 应交税费—应交（销项税额） 抵付货款 到期收回 借：应收票据 贷：应收账款 借：银行存款 贷：应收票据 2.增加核算 3.减少核算 借：原材料 背书转让 应交税费—应交（进项税额） 贷：应收票据 贴现 借：银行存款 （实际收到的金额） 财务费用（贴现利息） 贷：应收票据 【知识点】应收账款 （一）应收账款的内容

应收账款是指企业因销售商品、提供劳务等经营活动，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。

（二）应收账款的账务处理 1.销售时： 借：应收账款

贷：主营业务收入

应交税费—应交（销项税额） 2.收回应收账款时： 借：银行存款 贷：应收账款

3.企业代购货单位垫付包装费、运杂费时： 借：应收账款

贷：银行存款 4.收回代垫费用时： 借：银行存款 贷：应收账款

5.在收到承兑的商业汇票时： 借：应收票据 贷：应收账款

6.★不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的账款也在“应收账款”科目核算。如果期末余额在贷方，则反映企业预收的账款。关键用途是填资产负债表。

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【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，采用托收承付结算方式向乙公司销售商品一批，货款300 000元，额51 000元，以银行存款代垫运杂费6 000元，已办理托收手续。 甲公司应编制如下会计分录：

借：应收账款 357 000 贷：主营业务收入 300 000 应交税费—应交（销项税额） 51 000 银行存款 6 000 甲公司实际收到款项时，应编制如下会计分录： 借：银行存款 357 000 贷：应收账款 357 000

企业应收账款改用应收票据结算，在收到承兑的商业汇票时： 借：应收票据 357 000 贷：应收账款 357 000

【例题·计算题】甲公司收到丙公司交来商业承兑汇票一张，面值10 000元，用以偿还其前欠货款。

甲公司应编制如下会计分录： 借：应收票据 10 000 贷：应收账款 10 000

【例题·单选题】（2013年）某企业采用托收承付结算方式销售一批商品，专用注明的价款为1 000万元，税额为170万元，销售商品为客户代垫运输费5万元，全部款项已办妥托收手续。该企业应确认的应收账款为（ ）万元。 A.1 000 B.1 005 C.1 170 D.1 175 【知识点】预付账款

预付账款是指企业按照合同规定预付的款项。

★企业应该设置“预付账款”科目，预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。关键用途是填资产负债表。

1.采用预付款方式购入物资，企业收到所购物资，按应计入购入物资成本的金额。 借：材料采购、原材料、库存商品

应交税费—应交（进项税额） 贷：预付账款

2.当预付货款小于采购货物所需支付的款项时。 借：预付账款（不足部分） 贷：银行存款（不足部分）

3.当预付货款大于采购货物所需支付的款项时。 借：银行存款（收回的多余款项）

贷：预付账款 （收回的多余款项）

【例题·计算题】甲公司向乙公司采购材料5 000公斤，每公斤单价10元，所需支付的款项总额50 000元。按照合同规定向乙公司预付货款的50%，验收货物后补付其余款项，甲公司应编制如下会计分录：

（1）预付50%的货款时：

借：预付账款—乙公司 25 000 贷：银行存款 25 000

（2）收到乙公司发来的5000公斤材料，验收无误，专用记载的货款为50 000元，税额为8 500元。甲公司以银行存款补付款项所欠33 500元，应编制如下会计分录：

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借：原材料 50 000 应交税费—应交（进项税额） 8 500

贷：预付账款—乙公司 58 500 借：预付账款—乙公司 33 500 贷：银行存款 33 500 【知识点】应收股利和应收利息 （一）应收股利的账务处理

应收股利是指企业应收取的现金股利和应收取其他单位分配的利润。

【例题2-12】甲公司持有丙上市公司股票，且作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）进行管理和核算。2019年5月10日，丙上市公司发放2018年现金股利，甲公司按其持有该上市公司股份计算确定的应分得的现金股利为200000元。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收股利 200000 贷：投资收益 200000

【例题2-13】承上例，2019年5月30日，甲公司收到丙上市公司发放的现金股利200000元，款项已存入银行。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：其他货币资金——存储投资款 200000

贷：应收股利 200000

【例题2-14】甲公司持有丁股份有限公司股份（为非上市公司），且采用成本法核算。2018年1月10日，甲公司收到丁股份有限公司通知，向其分配2017年利润5000000元，款项尚未支付。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收股利 5000000 贷：投资收益 5000000

【例题2-15】承上例，2018年1月30日，甲公司收到丁股份有限公司分配的利润5000000元，款项已存入银行。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：银行存款 5000000

贷：应收股利 5000000

【例题2-16】承【2-14】，假定甲公司持有丁股份有限公司股份（为非上市公司），且采用权益法核算。2018年1月10日，甲公司收到丁股份有限公司通知，向其分配2017年利润5000000元，款项尚未支付。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收股利 5000000

贷：长期股权投资——损益调整 5000000

【例题2-17】承【2-16】，2018年1月30日，甲公司收到丁股份有限公司分配的利润5000000元，款项已存入银行。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：银行存款 5000000 贷：应收股利 5000000

通过证券公司购入，收到现金股利或利润，应借记“其他货币资金——存出投资款”。其他应借记“银行存款”。

（二）应收利息的账务处理

应收利息是指企业根据合同或协议规定应向债务人收取的利息。

【例题】甲公司持有庚公司债券投资，2018年1月11日，甲公司收到庚公司通知，向其拟支付2017年利息1000000元，款项尚未支付。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收利息 1000000

贷：投资收益 1000000 【知识点】其他应收款 （一）其他应收款的内容

其他应收款是指企业除应收票据、应收账款、预付账款等以外的其他各种应收及暂付款项。

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★其他应收款主要内容包括：

1.应收的各种赔款、罚款，如因企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等； 2.★★应收的出租包装物租金；

3.应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租费等； 4.★★存出保证金，如租入包装物支付的押金； 5.其他各种应收、暂付款项。

【例题·多选题】下列事项中，通过“其他应收款”科目核算的有（ ）。 A.应收的各种赔款、罚款 B.应收的出租包装物租金 C.存出保证金

D.企业代购货单位垫付包装费、运杂费 （二）其他应收款的账务处理

【例题·计算题】甲公司在采购过程中发生材料毁损，按保险合同规定，应由保险公司赔偿损失30 000元，赔款尚未收到（采用计划成本进行日常核算），应编制如下会计分录： 借：其他应收款—保险公司 30 000 贷：材料采购 30 000

【例题·计算题】承上例，上述保险公司赔款如数收到，应编制如下会计分录： 借：银行存款 30 000 贷：其他应收款—保险公司 30 000

【★例题·计算题】甲公司以银行存款替职工王某垫付应由其个人负担的医疗费5 000元，拟从其工资中扣回，应编制如下会计分录： （1）垫支时：

借：其他应收款 5 000 贷：银行存款 5 000 （2）扣款时：

借：应付职工薪酬 5 000 贷：其他应收款 5 000

【例题·计算题】甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10 000元，应编制如下会计分录：

借：其他应收款 10 000

贷：银行存款 10 000

【例题·计算题】承上例，租入包装物按期如数退回，甲公司收到出租方退还的押金10 000元，已存入银行，应编制如下会计分录： 借：银行存款 10 000 贷：其他应收款 10 000 【知识点】应收款项减值 （一）应收款项减值损失的确认

企业的各种应收款项，可能会因购货人拒付、破产、死亡等原因而无法收回。这类无法收回的应收款项就是坏账。因坏账而遭受的损失为坏账损失。

★企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账准备。

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1.直接转销法

只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期损益，同时冲销应收款项，即： 借：资产减值损失 贷：应收账款

企业会计准则不允许采用直接转销法。

【例题·计算题】某企业2012年发生的一笔20 000元的应收账款，长期无法收回，于2016年末确认为坏账，2016年末企业编制如下会计分录： 借：资产减值损失—坏账损失 20 000 贷：应收账款 20 000

2.备抵法

企业会计准则规定采用备抵法确定应收款项的减值。

【例题·多选题】（2010年）下列各项中，应计提坏账准备的有（ ）。 A.应收账款 B.应收票据 C.预付账款 D.其他应收款 （二）★★坏账准备的账务处理

1.坏账准备可按以下公式计算：

当期应计提的坏账准备＝当期按应收款项计算应提坏账准备金额－（或＋）“坏账准备”科目的贷方（或借方）余额。 2.企业计提坏账准备时：

借：资产减值损失—计提的坏账准备 贷：坏账准备

【★例题·计算题】2016年12月31日，甲公司对应收丙公司的账款进行减值测试。应收账款余额合计为1 000 000元，甲公司根据丙公司的资信情况确定应计提100 000元坏账准备。 2011年末计提坏账准备，应编制如下会计分录：

借：资产减值损失—计提的坏账准备 100 000 贷：坏账准备 100 000

3.企业发生坏账损失时： 借：坏账准备

贷：应收账款、其他应收款等

【★例题·计算题】承上例，甲公司2017年6月对丙公司的应收账款确认实际发生坏账损失30 000元，确认坏账损失时，甲公司应编制如下会计分录： 借：坏账准备 30 000

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贷：应收账款 30 000

【★例题·计算题】承上例，假设甲公司2017年12月31日应收丙公司的账款金额为1 200 000元，经减值测试，甲公司决定应计提120 000坏账准备。 甲公司应编制如下会计分录：

借：资产减值损失—计提的坏账准备 50 000 贷：坏账准备 50 000

4.已确认并转销的应收款项以后又收回： 借：应收账款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收账款

【★例题·计算题】甲公司2014年4月20日，收到2010年已转销的坏账20 000元，已存入银行。甲公司应编制如下会计分录： 借：应收账款 20 000 贷：坏账准备 20 000 借：银行存款 20 000 贷：应收账款 20 000 或：

借：银行存款 20 000

贷：坏账准备 20 000

【例题·单选题】（2016年）2015年12月31日，某企业应收账款账面余额为1200万元，预计未来现金流量现值为600万元；计提坏账准备前，企业坏账准备贷方科目余额为350万元，不考虑其他因素，当日该企业应计提的坏账准备为（ ）万元。 A.250 B.600 C.350 D.1200

【例题·多选题】（2016年）下列各项中，应在“坏账准备”借方登记的有（ ）。 A.冲减已计提的坏账准备 B.收回前期已核销的应收账款 C.核销实际发生的坏账损失 D.计提坏账准备

【例题·单选题】（2010年）企业已计提坏账准备的应收账款确实无法收回，按管理权限报经批准作为坏账转销时，应编制的会计分录是（ ）。

A.借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目 B.借记“管理费用”科目 ，贷记“应收账款”科目 C.借记“坏账准备”科目， 贷记“应收账款”科目 D.借记“坏账准备”科目 ，贷记“资产减值损失”科目

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【考点小结】

坏账准备的账务处理 1.初次计提 2.发生坏账 借：资产减值损失 贷：坏账准备 借：坏账准备 贷：应收账款 借：应收账款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收账款 3.发生坏账又收回

第三节 交易性金融资产

【知识点】交易性金融资产的内容

交易性金融资产主要是企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。 （一）交易性金融资产应设置的会计科目 交易性金融资产—成本

（资产类账户）—公允价值变动

公允价值变动损益（假赚：涨价、跌价） 投资收益（真赚，收益已经实现） （损益类科目）

（二）交易性金融资产的取得 企业在取得交易性金融资产时，应当按照取得金融资产的公允价值作为初始确认金额。记入“交易性金融资产—成本”科目。

公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。

金融资产的公允价值，应当以市场交易价格为基础加以确定。

★企业在取得交易性金融资产所支付的价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利（应收股利）或已到付息期但尚未领取的债券利息 （应收利息）的，不应单独确认为应收项目，而应当构成交易性金融资产的初始入账金额。

★企业取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入当期损益，作为投资收益进行会计处理，发生交易费用取得专用的，进项税额经认证后可以从当月销项税额中扣除。

交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。

企业取得交易性金融资产，会计分录：

借：交易性金融资产—成本（金融资产取得时的公允价值）

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投资收益（取得时所发生的交易费用） 应交税费—应交（进项税额）（发生交易费用取得专用，按其注明进项

税额） 贷：其他货币资金—存出投资款（支付的总价款）

【例1】2018年4月1日，甲公司从上海证券交易所购入A上市公司股票1 000 000股，该笔股票投资在购买日的公允价值为10000000元，另支付相关交易费用25000元，取得的专用上注明的税额为1500元。甲公司将其划分为交易性金融资产进行管理和核算。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2018年4月1日，购买A上市公司股票时： 借：交易性金融资产—成本 10 000 000 贷：其他货币资金—存出投资款 10 000 000 （2）2018年4月1日，支付相关交易费用时： 借：投资收益 25 000

应交税费——应交（进项税额）1500

贷：其他货币资金—存出投资款 26500

【例题·计算题】强化上例，某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2 830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。编制相关会计分录。 会计处理为：

借：交易性金融资产—成本 2830

投资收益 4

贷：其他货币资金—存出投资款 2834

【例题·判断题】（2015年）企业取得交易性金融资产时，支付给证券交易所的手续费和佣金应计入其初始确认金额。（ ）

【例题·单选题】（2014年）甲公司从证券市场购入股票20 000股，每股10元，其中包含已宣告但尚未领取的现金股利0.6元，另支付交易费用1 000元。企业将其划分为交易性金融资产，则其初始入账价值是（ ）。 A.201 000 B.200 000 C.188 000 D.1 000

【知识点】交易性金融资产的持有

1.企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利，或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，并计入投资收益。

企业在持有交易性金融资产的期间，取得被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应做会计分录为： 借：应收股利/应收利息 贷：投资收益

收到现金股利或债券利息时： 借：其他货币资金

贷：应收股利/应收利息

企业只有同时满足三个条件时，才能确认交易性金融资产所取得的股利收入并计入投资收益： 一是企业收取股利的权利已经确定；二是与股利相关的经济利益很可能流入企业；三是股利的金额能够可靠计量。

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【例2】假定2018年5月20日，甲公司收到A上市公司向其发放的现金股利600000元，并存入银行。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：其他货币资金 600000 贷：投资收益 600000

【例3】假定2019年3月20日，A上市公司宣告发放2018年现金股利，甲公司按其持有该上市公司股份计算确定的应分得的现金股利为800000元。假定不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

借：应收股利 800000

贷：投资收益 800000

【例4】2018年1月1日,甲公司购入B公司发行的公司债券，支付价款26000000元（其中包含已到付息期但尚未领取的债券利息500000元），另支付交易费用300000元，取得的专用上注明的税额为18000元。该笔B公司债券于2017年7月1日发行，面值为25000000元，票面利率为4%，上年债券利息于下年初支付。甲公司将其划分为交易性金融资产进行管理和核算。2018年1月31日，甲公司收到该笔债券利息500000元。2019年初，甲公司收到债券利息1000000元。假定债券利息不考虑相关税费。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2018年1月1日，购入B公司的公司债券时： 借：交易性金融资产—成本 26000 000 投资收益 300 000

应交税费——应交（进项税额） 18000

贷：其他货币资金—存出投资款 26 318 000

（2）2018年1月31日，收到购买价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息时： 借：其他货币资金—存出投资款 500 000 贷：投资收益 500 000

（3）2018年12月31日，确认B公司的公司债券利息收入1000000元（25000000×4%）时：

借：应收利息 1 000 000 贷：投资收益 1 000 000 （4）2019年初，收到持有B公司的公司债券利息时： 借：其他货币资金—存出投资款 1 000 000 贷：应收利息 1 000 000

2.资产负债表日，交易性金融资产按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。

（1）股价或债券价格上涨 借：交易性金融资产—公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （2）股价或债券价格下跌 借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产—公允价值变动 【例5】承接【例1】，假定2018年6月30日，甲公司持有A上市公司股票的公允价值为9200000元； 2018年12月31日，甲公司购买的该笔债券的公允价值（市价）为13000000元。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2018年6月30日，确认A上市公司股票的公允价值变动损益时：

借：公允价值变动损益 800 000 贷：交易性金融资产—公允价值变动 800 000

（2）2014年12月31日，确认该笔债券的公允价值变动损益时： 借：交易性金融资产—公允价值变动 3800 000 贷：公允价值变动损益 3800 000

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【例6】承接【例4】假定2018年6月30日，甲公司购买的B公司债券的公允价值为24800000元；假定2018年12月31日，甲公司购买的B公司债券的公允价值为25700000元。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2018年6月30日，确认B公司债券的公允价值变动损益时：

借：公允价值变动损益 1200 000 贷：交易性金融资产—公允价值变动 1200 000

（2）2018年12月31日，确认B公司债券的公允价值变动损益时： 借：交易性金融资产—公允价值变动 900 000 贷：公允价值变动损益 900 000

【知识点】交易性金融资产的出售（两步走）

企业出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其账面余额之间的差额作为投资损益进行会计处理，同时，将原计入公允价值变动损益的该金融资产的公允价值变动转出，由公允价值变动损益转为投资收益。 第一步：假设以前一次价格出售 借：其他货币资金

贷：交易性金融资产—成本

—公允价值变动（或借）

投资收益（或借）

第二步：

借：公允价值变动损益 贷：投资收益

【例7】承【例1、例5】，假定2019年5月30日，甲出售了所持有的全部A上市公司股票，价款为12100000元。甲公司应编制如下会计分录： 借：其他货币资金 12100 000

投资收益 900000

贷：交易性金融资产—成本 10000000 —公允价值变动 3000000

借：公允价值变动损益 3000 000

贷：投资收益 3000 000

【例8】承【例4、例6】，假定2019年3月15日，甲公司出售了所持有的全部B公司债券，售价为200000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：其他货币资金 200 000 交易性金融资产——公允价值变动 300000

贷：交易性金融资产—成本 26000000

投资收益 700000 借：投资收益 300000

贷：公允价值变动损益 300000 【知识点】转让金融商品应交

金融商品转让按照卖出价扣除买入价（不需要扣除已宣告未发放现金股利和已到付息期未领取的利息）后的余额作为销售额计算，即转让金融商品按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额互抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。

1.转让金融资产当月月末，如产生转让收益，则按应纳税额， 借：投资收益

贷：应交税费——转让金融商品应交

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2.如产生转让损失，则按可结转下月抵扣税额， 借：应交税费——转让金融商品应交 贷：投资收益

3.年末，如果“应交税费——转让金融商品应交”科目有借方余额，说明本年度的金融商品转让损失无法弥补，且本年度的金融资产转让损失不可转入下年度继续抵减转让金融资产的收益，因此

借：投资收益

贷：应交税费——转让金融商品应交

【例9】承【例8】，计算该项业务转让金融商品应交。

转让金融商品应交=（200000-26000000）/（1+6%）×6%=221.51（元） 甲公司应编制如下会计分录：

借：投资收益 221.51

贷：应交税费——转让金融商品应交 221.51

【例题·计算题】甲公司2018年有关对外投资资料如下：

（1） 4月17日，甲公司委托证券公司从二级市场购入B公司股票，并将其划分为交易性金融资产。支付价款1600万元（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利40万元），另支付相关交易费用4万元。

（2） 5月5日，甲公司收到B公司发放的现金股利40万元并存入银行。 （3） 6月30日，甲公司持有B公司股票的公允价值下跌为1520万元。

（4） 7月15日，甲公司持有的B公司股票全部出售，售价为10万元，款项存入银行，不考虑相关税费 。

要求：根据上述资料，逐笔编制甲公司相关会计分录（答案中的金额单位用万元表示）。

【例题·单选题】（2011年）甲公司将其持有的交易性金融资产全部出售，售价为3 000万元；出售前该金融资产的账面价值为2 800万元（其中成本2 500万元，公允价值变动300万元）。假定不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的投资收益为（ ）万元。 A.200 B.－200 C.500 D.－500

第一节、第二节和第三节习题

【例题·单选题】预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，预付货款时，借记的会计科目是（ ）。

A.应收账款 B.预收账款 C.其他应收款 D.应付账款

【例题·单选题】A公司2014年2月10日销售商品B公司的一笔应收账款1200万元，2014年6月30日计提坏账准备150万元，2014年12月31日，该笔应收账款的未来现金流量现值为950万元。2014年12月31日，该笔应收账款应计提的坏账准备为（ ）万元。 A.300 B.100 C.250 D.0

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【例题·单选题】A公司于2014年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款4元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付相关费用3万元，A公司交易性金融资产取得时的入账价值为（ ）万元。 A.800 B.700 C.803 D.703

【例题·多选题】根据承兑人不同，商业汇票分为（ ）。 A.商业承兑汇票 B.银行承兑汇票 C.银行本票 D.银行汇票

第二章 第四节 存货

【知识点】存货的内容

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等，包括各类材料、在产品、半成品、产成品或库存商品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

包装物是指为了包装本企业的商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等，其主要作用是盛装、装潢产品或商品。

低值易耗品是指不能作为固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等。其特点是单位价值较低，或使用期限相对于固定资产较短，在使用过程中保持其原有实物形态基本不变。 【知识点】存货成本的确定

1.存货的采购成本（价＋税＋费）

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【例题·多选题】（2016年）某企业为一般纳税人，开出银行承兑汇票购入原材料一批，并支付银行承兑手续费。下列各项中，关于该企业采购原材料的会计处理表述正确的有（ ）。 A.支付的运输费计入材料成本

B.支付的可以抵扣的进项税额计入材料成本 C.支付的原材料价款计入材料成本 D.支付的票据承兑手续费计入财务费用

【例题·单选题】（2016年）某一般纳税人购入农产品，收购上注明买价100000元，规定的进项税额扣除率为13%，另支付入库前挑选整理费500元，求入账价值是（ ）元。

A.87500 B.113000 C.113500 D.100500

【例题·单选题】（2016年）小规模纳税人购买原材料，上价格为100万元，额17万元，另支付保险费1万元，则原材料的入账成本为（ ）万元。 A.117 B.118 C.101 D.100

【例题·单选题】（2011年）下列税金中，不应计入存货成本的是（ ）。 A.一般纳税企业进口原材料支付的关税 B.一般纳税企业购进原材料支付的 C.小规模纳税企业购进原材料支付的 D.一般纳税企业进口应税消费品支付的消费税

商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本。也可以先进行归集，期末根据所购商品的

存销情况进行分摊。

对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。 企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。

【例题·判断题】商品流通企业在采购商品过程中发生的运杂费等进货费用，应当计入存货采购成本。进货费用数额较小的，也可以在发生时直接计入当期费用。（ ）

2.存货的加工成本

存货的加工成本是指在存货的加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。

3.存货的其他成本

企业设计产品发生的设计费用通常应计入当期损益，但是为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费用应计入存货的成本。

4.存货的成本，实务中具体按以下原则确定： （1）购入的存货，其成本包括：买价、运杂费 （包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等）、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用以及按规定应计入成本的税费和其他费用。

（2）自制的存货，其成本包括直接材料、直接人工和制造费用等的各项实际支出。

（3）委托外单位加工完成的存货，其成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、装卸费、保险费、委托加工的往返运输费等费用以及按规定应计入成本的税费。

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5.下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益：

（1）★非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。

（2）仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益。

（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，应在发生时计入当期损益，不得计入存货成本。

【例题·单选题】某企业为小规模纳税人，本月购入甲材料2 060公斤，每公斤单价（含）50元，另外支付运杂费3 500元，运输途中发生合理损耗60公斤，入库前发生挑选整理费用620元。该批材料入库的实际单位成本为每公斤（ ）元。 A.50 B.51.81 C.52 D.53.56 【知识点】发出存货的计价方法 实际成本法： 1.个别计价法。

按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货成本的方法。 优点：计算准确

缺点：其发出成本分辨的工作量较大。

适用范围：一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，★如珠宝、名画等贵重物品。

【例题·计算题】甲公司2017年5月D商品的收入、发出及购进单位成本如下表所示。 D商品购销明细账 单位：元 日期 月 日 摘要 5 1 期初余额 5 购入 11 销售 16 购入 20 销售 23 购入 27 销售 31 本期合计 收入 数量 单价 金额 100 200 100 400 12 14 15 － 发出 － 结存 150 250 50 250 150 250 150 150 10 1 500 数量 单价 金额 数量 单价 金额 1 200 2 800 100 1 500 5 500 400 200 100 假设经过具体辨认，本期发出存货的单位成本如下：5月11日发出的200件存货中，100件系期初结存存货，单位成本为10元，另外100件为5月5日购入存货，单位成本为12元；5月20发出的100件存货系5月16日购入，单位成为14元；5月27日发出的100件存货中，50件为期初结存，单位成本为10元，50件为5月23日购入，单位成本为15元。则按照个别认定法，甲公司5月份D商品收入、发出与结存情况如下表所示。 D商品购销明细账（个别认定法） 单位：元

日期 月 日 摘要 5 1 期初余额 5 购入 11 销售 16 购入 收入 数量 单价 金额 100 200 12 14 发出 数量 单价 金额 结存 数量 单价 金额 150 150 100 10 1 500 10 1 500 12 1 200 10 500 10 500 1 200 100 10 1 000 100 12 1 200 50 50 2 800 第68页

200 20 销售 100 50 14 1 400 100 50 100 100 14 2 800 10 500 14 1 400 10 500 14 1 400 15 1 500 14 1 400 15 750 14 1 400 15 750 23 购入 100 15 1 500 27 销售 31 本期合计 400 － 50 10 500 100 50 15 750 50 － 100 4 850 50 5 500 400 从表中可知：甲公司本期发出存货成本及期末结存存货成本如下：

本期发出存货成本＝（100×10＋100×12）＋（100×14）＋（50×10＋50×15）＝4 850（元）

期末结存存货成本=100×14+50×15=2150（元）

期末结存存货成本＝期初结存存货成本＋本期购入存货成本－本期发出存货成本＝150×10＋（100×12＋200×14＋100×15）－4 850＝1500+5500-4850=2 150（元） 2.★先进先出法

先进先出法是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

优点：先进先出法可以随时结转存货发出成本

缺点：较繁琐；如果存货收发业务较多、且存货单价不稳定时，其工作量较大。

★在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。

【例题·判断题】（2015年）在市场物价持续上升，发出存货采用先进先出法会导致背离近期市场近期价格，从而低估资产负债表中“存货”项目的价值和利润表中当期利润。（ ）

【承上计算题】假设甲公司D商品本期收入、发出和结存情况如下表所示。从该表可以看出存货成本的计价顺序，如5月11日发出的200件存货，按先进先出法的流转顺序，应先发出期初库存存货1 500（150×10）元，然后再发出5月5日购入的50件，即600（50×12）元，其他依次类推。从下表中看出，使用先进先出法得出的发出存货成本和期末存货成本分别为4 800元和2 200元。 D商品购销明细账（先进先出法） 单位：元

日期 月 日 摘要 5 1 期初余额 5 购入 11 销售 16 购入 20 销售 23 购入 27 销售 收入 数量 单价 金额 100 200 100 12 14 15 发出 数量 单价 金额 结存 数量 单价 金额 150 150 100 10 1 500 10 1 500 12 1 200 12 600 12 14 600 2 800 1 200 150 10 1 500 50 12 600 50 50 200 2 800 50 50 12 600 14 700 150 150 100 14 2 100 14 2 100 15 1 500 14 700 15 1 500 1 500 50 100 14 1 400 100 第69页

31 本期合计 400 － 5 500 400 － 50 4 800 100 14 700 15 1 500 甲公司日常账面记录显示，D商品期初结存存货为1 500（150×10）元，本期购入存货三批，按先后顺序分别为：100×12、200×14、100×15。假设经过盘点，发现期末库存150件，则本期发出存货为400件，发出存货成本为：发出存货成本＝150×10＋50×12＋50×12＋50×14＋100×14＝4 800（元）；期末存货成本为：期末存货成本＝50×14＋100×15＝2 200（元）。

【例题·单选题】（2010年）某企业采用先进先出法计算发出原材料的成本。2009年9月1日，甲材料结存200千克，每千克实际成本为300元；9月7日购入甲材料350千克，每千克实际成本为310元；9月21日购入甲材料400千克，每千克实际成本为290元；9月28日发出甲材料500千克。9月份甲材料发出成本为（ ）元。 A.145 000 B.150 000 C.153 000 D.155 000

【例题·单选题】某企业采用先进先出法计算发出甲材料的成本，2014年2月1日，结存甲材料200公斤，每公斤实际成本100元；2月10日购入甲材料300公斤，每公斤实际成本110元；2月15日发出甲材料400公斤。2月末，库存甲材料的实际成本为（ ）元。 A.10 000 B.10 500 C.10 600 D.11 000 3.★月末一次加权平均法 计算公式如下：

★（1）存货单位成本＝总成本÷总数量

＝[月初库存存货成本＋∑（本月各批进货的实际单位成本×本月各批进货的数量）]÷（月初库存存货的数量＋本月各批进货数量之和） （2）本月月末库存存货成本

＝月末库存存货的数量×存货单位成本 （3）本月发出存货的成本 ＝总成本－月末成本

＝本月发出存货的数量×存货单位成本 （4）本月月末库存存货成本

＝月初库存存货的实际成本＋本月购入存货的实际成本－本月发出存货的实际成本 （5）优缺点

优点：采用加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作； 缺点：由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，不利于存货成本的日常管理与控制。

【★例题·计算题】

［资料］甲公司2x12年5月D商品的收入、发出及购进单位成本如下表所示。 D商品购销明细账 金额单位：元

日期 月 日 摘要 收入 100 200 400 12 14 - 发出 200 100 100 结存 150 250 50 250 250 150 150 10 1500 数量 单价 金额 数量 单价 金额 数量 单价 金额 1200 2800 5 1 期初余额 5 购入 11 销售 16 购入 20 销售 27 购入 31 本期合计 5500 400 第70页

假设甲公司采用加权平均法，则5月份D商品的平均单位成本为： 5月份D商品平均单位成本

＝（期初结存存货金额＋本期购入存货金额）÷（期初存货结存数量＋本期购入存货数量） ＝（150×10＋100×12＋200×14＋100×15）÷（150＋100＋200＋100） ≈12.727（元）

5月份D商品的发出存货成本＝400×12.727＝5 090.8（元） 5月份D商品的期末结存成本＝7 000－5 090.8＝1 909.2（元）

【例题·单选题】（2011年）某企业采用月末一次加权平均法计算发出材料成本。2010年3月1日结存甲材料200件，单位成本40元；3月15日购入甲材料400件，单位成本35元；3月20日购入甲材料400件，单位成本38元；当月共发出甲材料500件。3月份发出甲材料的成本为（ ）元。

A.18 500 B.18 600 C.19 000 D.20 000

【例题·计算题】A公司2011年7月1日结存甲材料1 00公斤，每公斤实际成本1000元。本月发生如下有关业务：

（1）3日，购入甲材料50公斤，每公斤实际成本1 050元，材料已验收入库。 （2）5日，发出甲材料80公斤。

（3）7日，购入甲材料70公斤，每公斤实际成本980元，材料已验收入库。 （4）12日，发出甲材料130公斤。

（5）20日，购入甲材料80公斤，每公斤实际成本1 100元，材料已验收入库。 （6）25日，发出甲材料30公斤。 要求：

（1）假定A公司原材料采用实际成本核算，发出材料采用先进先出法，请根据上述资料，计算甲材料5日、25日发出材料的成本以及期末结存的成本。

（2）假定A公司原材料采用实际成本核算，发出材料采用加权平均法，请根据上述资料计算A公司当月结存材料的实际成本和发出材料的实际成本。（小数点后保留两位）

『正确答案』

（1）先进先出法：

（2）加权平均法：

4.移动加权平均法 计算公式如下：

★存货单位成本＝（原有结存存货成本+本次进货的成本）÷（原有结存存货数量+本次进货数量）

本次发出存货的成本＝本次发出存货的数量×本次发货前存货的单位成本 本月月末结存存货成本＝月末结存存货的数量×本月月末存货单位成本

优点：及时了解存货的结存情况，计算的平均单位成本以及发出和结存的存货成本比较客观。 缺点：计算工作量较大，对收发货较频繁的企业不适用。

【例题·计算题】承［资料］采用移动加权平均法得出的本期发出存货成本和期末结存存货成本分别为4 7.36和2 102.4元。 D商品购销明细账 金额单位：元

日期 收入 摘要 发出 结存 数量 单价 150 10 金额 1 500 月 日 数量 单价 金额 数量 单价 金额 5 1 期初余额 第71页

5 购入 11 销售 16 购入 20 销售 23 购入 27 销售 100 12 200 14 100 15 1 200 2 800 1 500 2 160 1 336 250 10.8 50 10.8 250 13.36 150 13.36 2 700 0 3 340 2 004 200 100 100 250 14.016 3 504 1401.6 150 14.016 2 102.4 47.6 150 14.016 2 102.4 31 本期合计 400 － 5 500 400 － [（150×10）+（100×12）]÷（150+100）=10.8 [（50×10.8）+（200×14）]÷（50+200）=13.36 [（150×13.36）+（100×15）]÷（150+100）=14.016

【例题·多选题】（2012年）下列各项中，企业可以采用的发出存货成本计价方法有（ ）。 A.先进先出法 B.移动加权平均法

C.个别计价法 D.成本与可变现净值孰低法

考点小结—存货发出计价方法

个别计价适用于一般不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供法 的劳务，★如珠宝、名画等贵重物品 先进先出在物价持续上升时，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；法 反之，会低估企业存货价值和当期利润。期末存货成本接近于市价。 加权平均＝（月初存货结存金额＋本期购入存货金额）÷（月初存货结存数量＋本期购法 入存货数量） 移动加权＝（原有库存的实际成本＋本次进货的实际成本）÷（原有库存存货数量＋本平均法 次进货数量） 【知识点】原材料 原材料具体包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。

原材料的日常收发及结存，可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。 （一）实际成本核算

1.原材料核算应设置的会计科目

科目设置：原材料、在途物资、应付账款、预付账款

“原材料”科目用于核算库存各种材料的收发与结存情况。

“应付账款”科目用于核算企业因购买材料、商品和接受劳务等经营活动应支付的款项。

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应付账款

2.原材料的账务处理

（1）购入材料（4种情况）

经典例题

①货款已经支付或开出承兑商业汇票，同时材料已验收入库

【例题·计算题】甲公司购入C材料一批，专用记载的货款为500 000元，税额85 000元，款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：原材料—C材料 500 000 应交税费—应交（进项税额） 85 000 贷：银行存款 585 000

【例题·计算题】甲公司持银行汇票1 872 000元购入D材料一批，专用上记载的货款为1 600 000元，税额272 000元，材料已验收入库。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：原材料—D材料 1 600 000 应交税费—应交（进项税额） 272 000 贷：其他货币资金—银行汇票 1 872 000

【例题·计算题】甲公司采用托收承付结算方式购入E材料一批，取得的专用上注明的价款为40 000元，税额为6 800元，款项在承付期内以银行存款支付，材料已验收入库。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：原材料—E材料 40 000 应交税费—应交（进项税额） 6 800 贷：银行存款 46 800

②货款已经支付、开出商业承兑汇票，材料尚未到达或尚未验收入库

【★例题·计算题】甲公司采用汇兑结算方式购入F材料一批，及账单已收到，取得的专用上注明的价款为20 000元，税额3 400元，材料尚未到达。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：在途物资 20 000

应交税费—应交（进项税额） 3 400 贷：银行存款 23 400

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【★例题·计算题】承上例，上述购入F材料已收到，并验收入库。甲公司应编制如下会计分录：

借：原材料—F材料 21 000 贷：在途物资 21 000 ③货款尚未支付，材料已经验收入库

【例题·计算题】甲公司采用托收承付结算购入G材料一批，专用上注明的价款为50 000元，税额8 500元。银行转来结算凭证已到，款项尚未支付，材料已验收入库。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：原材料—G材料 50 000 应交税费—应交（进项税额） 8 500 贷：应付账款 58 500

【★例题·计算题】甲公司购入H材料一批，材料已验收入库，月末账单尚未收到也无法确定其实际成本，暂估价值为30 000元。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：原材料—H材料 30 000 贷：应付账款—暂估应付账款 30 000 下月初，用红字冲销原暂估入账金额：

借：原材料—H材料 30000 30000 贷：应付账款—暂估应付账款

【例题·计算题】承上例，上述购入H材料于次月收到账单，专用上注明的价款为31 000元，税额5 270元，已用银行存款付讫。甲公司为一般纳税人，采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：原材料—H材料 31 000 应交税费—应交（进项税额） 5 270 贷：银行存款 36 270 ④货款已经预付，材料尚未验收入库

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，根据与某钢厂（为一般纳税人）的购销合同规定，为购买J材料，向该钢厂预付100 000元价款的80%，计80 000元，已通过汇兑方式汇出。甲公司采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：预付账款—XX钢厂 80 000 贷：银行存款 80 000

【★例题·计算题】承上例，甲公司为一般纳税人，收到该钢厂发运来的J材料，已验收入库。取得的专用上注明的价款为100 000元，税额为17 000元，所欠款项以银行存款付讫。甲公司采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： ①材料入库时

借：原材料—J材料 100 000 应交税费—应交（进项税额）17 000 贷：预付账款 117 000 ②补付货款时

借：预付账款 37 000 贷：银行存款 37 000

（2）发出材料

企业发出材料主要有以下几种情形：

① 生产经营领用材料，企业按照领用材料的用途， 借：生产成本/制造费用/销售费用/管理费用等

贷：原材料

② 出售材料结转成本，

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借：其他业务成本

贷：原材料

③ 发出委托外单位加工的材料， 借：委托加工物资 贷：原材料

企业采用实际成本进行材料日常核算的，发出材料的实际成本，可以采用先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法或个别计价法确定。

【例题·计算题】丁公司2012年3月1日结存B材料3 000千克，每千克实际成本为10元；3月5日和3月20日分别购入该材料9 000千克和6 000千克，每千克实际成本分别为11元和12元；3月10日和3月25日分别发出该材料10 500千克和6 000千克。按先进先出法核算时，发出和结存材料的成本如表所示：

B材料购销明细账（先进先出法） 金额单位：元 日期 月 日 摘要 收入 数量 9000 6000 单价 金额 11 12 99000 72000 发出 数量 3000 7500 1500 4500 单价 金额 10 11 11 12 30000 82500 16500 000 结存 数量 单价 金额 3000 10 3000 10 9000 11 1500 11 1500 11 1500 12 30000 30000 99000 16500 16500 18000 18000 3 1 期初余额 5 购入 10 发出 20 购入 25 出发 31 合计 15000 171000 16500 183000 1500 12 【例题·计算题】承【上例】，采用月末一次加权平均法计算B材料的成本如下： B材料平均单位成本＝（30 000＋17 1000）/（3 000＋15 000）＝11.17（元） 本月发出B材料的成本＝16 500×11.17＝184 305（元）

月末库存B材料的成本＝月初库存B材料的成本＋本月收入B材料的成本－本月发出B材料的成本＝30 000＋171 000－184 305＝16 695（元）

【例题】承【上上题】，采用移动加权平均法计算B材料的成本如下：

第一批收货后B材料的平均单位成本＝（30 000＋99 000）/（3 000＋9 000）＝10.75（元） 第一批发出B材料的成本＝10 500×10.75＝112 875（元） 当时结存的存货成本＝1 500×10.75＝16 125（元）

第二批收货后B材料的平均单位成本＝（16 125＋72 000）/（1 500＋6 000）＝11.75（元） 第二批发出B材料的成本＝6 000×11.75＝70 500（元） 当时结存的存货成本＝1 500×11.75＝17 625（元） B材料月末结存1 500千克，月末库存存货成本为 17 625元；本月发出存货成本合计为183 375（112 875＋70 500）元。

发出材料实际成本的确定，可以由企业从上述个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等方法中选择。计价方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应在附注中予以说明。

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，根据“发料凭证汇总表”的记录，1月份基本生产车间领用K材料500 000元，辅助生产车间领用K材料40 000元，车间管理部门领用K材料5 000元，销售机构领用K材料1000元，企业行政管理部门领用K材料4 000元，计550 000元。甲公司采用实际成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：生产成本—基本生产成本 500 000

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—辅助生产成本 40 000 制造费用 5 000

销售费用 1 000

管理费用 4 000

贷：原材料—K材料 550 000 （二）采用计划成本核算

1.原材料核算应设置的会计科目：材料采购、原材料、材料成本差异

牢记：借方、超支、正数；贷方、节约、负数 实际成本＝计划成本＋超支－节约 经典例题

【例题·多选题】（2015年）下列各项中，关于原材料按计划成本核算的会计处理表述正确的有（ ）。

A.入库原材料的超支差异应借记“材料成本差异”科目 B.发出材料应负担的节约差异应借记“材料成本差异”科目 C.发出材料应负担的超支差异应贷记“材料成本差异”科目 D.入库材料的节约差异应借记“材料成本差异”科目 2.★账务处理

（1）购入材料（3种情况）

①货款已经支付，同时材料验收入库

【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，购入L材料一批，专用上注明的价款为3 000 000元，税额位510 000元，账单已收到，计划成本为3 200 000元，已验收入库，全部款项以银行存款支付。乙公司采用计划成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：材料采购—L材料 3 000 000

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应交税费—应交（进项税额）510 000 贷：银行存款 3 510 000

同时：

借：原材料——L材料 3200000

贷：材料采购——L材料 3000000 材料成本差异——L材料 200000

在计划成本法下，购入的材料无论是否验收入库，都要先通过“材料采购”科目进行核算，以反映企业所购材料的实际成本，从而与“原材料”科目相比较，计算确定材料差异成本。

②货款已经支付，材料尚未验收入库

【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，采用汇兑结算方式购入M1材料一批，专用上注明的价款为200 000元，税额为 34 000元，账单已收到，计划成本为180 000元，材料尚未入库，款项已用银行存款支付。乙公司采用计划成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：材料采购—M1材料 200 000 应交税费—应交（进项税额） 34 000 贷：银行存款 234 000

本例中，由于乙公司的M1材料还没有验收入库，因此，不应借记“原材料”科目，同时也不计算材料成本差异。

③货款尚未支付，材料已经验收入库

【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，采用商业承兑汇票方式购入M2材料一批，专用上注明的价款为500 000元，税额为85 000元，账单已收到，计划成本490 000元，材料已经验收入库。乙公司采用计划成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录： 借：材料采购—M2材料 500 000 应交税费—应交（进项税额） 85 000 贷：应付票据 585 000

同时：

借：原材料——M2材料 490000 材料成本差异——M2材料 10000 贷：材料采购——M2材料 500000

【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，购入M3材料一批，材料已验收入库，账单未到，月末应按照计划成本600 000元估价入账。乙公司采用计划成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：原材料 600 000

贷：应付账款—暂估应付账款 600 000 下月初，用红字冲销原暂估入账金额：

借：原材料 600000 600000 贷：应付账款—暂估应付账款

【★例题·计算题】承上①和③中的例题，假设月末，乙公司汇总本月已付款或已开出并承兑商业汇票的入库材料的计划成本3690 000元（即3 200 000＋490 000）。乙公司采用计划成本法进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

（1）结转原材料成本时：

借：原材料—L材料 3 200 000 —M2材料 490 000

贷：材料采购—L材料 3 200 000 —M2材料 490 000

（2）对转材料成本差异时：

上述入库材料的实际成本为3 500 000元（即3000000＋500 000），入库材料的成本差异为节

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约190000元（即3 500 000－3690 000）。 借：材料采购—L材料 200 000

材料成本差异——M2材料 10000

贷：材料成本差异—L材料 200 000

材料采购——M2材料 10000

或将上述会计分录（1）和（2）由两个会计分录合并为一个会计分录： 借：原材料——L材料 3200000 ——M2材料 490000

材料成本差异——M2材料 10000

贷：材料采购——L材料 3000000 ——M2材料 500000 材料成本差异——L材料 200000

（2）发出材料

①企业发出材料主要有以下几种情形：

生产经营领用材料，企业按照领用材料的用途， 借：生产成本/制造费用/销售费用/管理费用等

贷：原材料

②出售材料结转成本， 借：其他业务成本

贷：原材料

③发出委托外单位加工的材料， 借：委托加工物资 贷：原材料

实务中，为了简化核算，企业通常在月末，根据领料单等编制“发料凭证汇总表”结转发出材料的计划成本，按计划成本分别记入“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”、“其他业务成本”、“委托加工物资”等科目，贷记“原材料”科目，同时结转材料成本差异。 【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，根据 “发料凭证汇总表”的记录，某月L材料的消耗（计划成本）为：基本生产车间领用2 000 000元，辅助生产车间领用600 000元，车间管理部门领用250 000元，企业行政管理部门领用50 000元。乙公司采用计划成本进行材料日常核算，应编制如下会计分录：

借：生产成本—基本生产成本 2 000 000 —辅助生产成本 600 000 制造费用 250 000 管理费用 50 000

贷：原材料—L材料 2 900 000

企业日常采用计划成本核算的，发出的材料成本应由计划成本调整为实际成本，通过“材料成本差异”科目进行结转。

材料成本差异率＝总差异÷总计划成本 ＝（期初结存材料的成本差异＋本期验收入库材料的成本差异）÷（期初结存材料的计划成本＋本期验收入库材料的计划成本）×100%

发出材料应负担的成本差异＝发出材料的计划成本×本期材料成本差异率 如果企业的材料成本差异率各期之间是比较均衡的，也可以采用期初材料成本差异率分摊本期的材料成本差异。年度终了，应对材料成本差异率进行核实调整。

【★例题·计算题】承上例，乙公司为一般纳税人，某月月初结存L材料的计划成本为1 000 000元。成本差异为超支 30 740元；当月入库L材料的计划成本3 200 000元，成本差异为节约200 000元，则： 材料成本差异率

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＝（30 740－200 000）/（1 000 000＋3 200 000）×100% ＝－4.03%

结转发出材料的成本差异，乙公司应编制如下会计分录： 借：材料成本差异—L材料 116 870

贷：生产成本—基本生产成本 （2000000×4.03%）80 600 —辅助生产成本（600 000×4.03%）24 180 制造费用 （250 000×4.03%）10 075 管理费用 （50 000×4.03%）2 015 【例题·多选题】（2016年）某企业原材料采用计划成本法核算，下列各项中，该企业应在“材料成本差异”科目贷方登记的有（ ）。 A.入库原材料的成本超支差异

B.发出原材料应负担的成本超支差异 C.入库原材料的成本节约差异

D.发出原材料应负担的成本节约差异

【例题·判断题】（2016年）计划成本法下，本期发出材料应负担的成本差异应按期（月）分摊结转。（ ）

【例题·单选题】（2013年）某企业为一般纳税人，税率为17%。本月销售一批材料，价值6 084元（含税价）。该批材料计划成本为4 200元，材料成本差异率为2%，该企业销售材料应确认的损益为（ ）元。 A.916 B.1 084 C.1 884 D.1 968

【例题·单选题】（2012年）某企业材料采用计划成本核算。月初结存材料计划成本为200万元，材料成本差异为节约20万元，当月购入材料一批，实际成本为135万元，计划成本为150万元，领用材料的计划成本为180万元。当月结存材料的实际成本为（ ）万元。 A.153 B.162 C.170 D.187

【例题·单选题】某企业对材料采用计划成本核算。2014年12月1日，结存材料的计划成本为400万元，材料成本差异贷方余额为6万元；本月入库材料的计划成本为2 000万元，材料成本差异借方发生额为12万元；本月发出材料的计划成本为1 600万元。该企业2014年12月31日结存材料的实际成本为（ ）万元。 A.798 B.800 C.802 D.1 604

【例题·判断题】企业采用计划成本对材料进行日常核算，应按月分摊发出材料应负担的成本差异，不应在季末或年末一次计算分摊。（ ）

【知识点】周转材料

周转材料，是指企业能够多次使用，不符合固定资产定义，逐渐转移其价值但仍保持原有形态，不确认为固定资产的材料。企业的周转材料包括包装物和低值易耗品。 （一）包装物的内容

★包装物，是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。 其核算内容包括：

1.生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物，记入“生产成本”科目； 2.随同商品出售而不单独计价的包装物，记入 “销售费用”科目；（促销）

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3.随同商品出售单独计价的包装物，记入“其他业务成本”科目；销售收入记入“其他业务收入”（其他业务）；

4.出租（其他业务）或出借（促销）给购买单位使用的包装物，记入“其他业务成本”或“销售费用”科目。

【链接】记入其他业务收入（成本）的情况

1.出租包装物、固定资产、投资性房地产、无形资产等； 2.销售原材料；

3.随同商品出售单独计价的包装物； 4.处置投资性房地产。 （二）包装物的账务处理

为了反映和监督包装物的增减变动及其价值损耗、结存等情况，企业应当设置“周转材料—包装物”科目进行核算。

（1）对于生产领用包装物，应根据领用包装物的实际成本或计划成本，借记“生产成本”科目，贷记“周转材料—包装物”、“材料成本差异”等科目。

（2）随同商品出售而不单独计价的包装物，应于包装物发出时，按其实际成本计入销售费用。 （3）随同商品出售而单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入；另一方面反应其实际销售成本，计入其他业务成本。 1.生产领用包装物

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，对包装物采用计划成本核算，某月生产产品领用包装物的计划成本为100 000元，材料成本差异率为－3%。甲公司应编制如下会计分录： 借：生产成本 97 000 材料成本差异 3 000 贷：周转材料—包装物 100 000

2.随同商品出售包装物

（1）★随同商品出售而不单独计价的包装物，应按其实际成本计入销售费用： 借：销售费用

贷：周转材料—包装物（计划成本） 材料成本差异（可能在借方）

（2）★随同商品出售而单独计价的包装物

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，对包装物采用计划成本核算，某月销售商品领用不单独计价包装物的计划成本为50 000元，材料成本差异率为3%。甲公司应编制如下会计分录： 借：销售费用 51500

贷：周转材料—包装物 50 000

材料成本差异 1 500

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，对包装物采用计划成本核算，某月销售商品领用单独计价包装物的计划成本为80 000元，销售收入为100 000元，取得的专用上注明的税额额为17 000元，款项已存入银行。该包装物的材料成本差异率为-3%。甲公司应编制如下会计分录：

（1）出售单独计价包装物时：

借：银行存款 117 000 贷：其他业务收入 100 000 应交税费—应交（销项税额） 17 000 （2）结转所售单独计价包装物的成本： 借：其他业务成本 77600

材料成本差异 2 400

贷：周转材料—包装物 80 000

【例题·判断题】（2015年）对于随同商品出售而不单独计价的，企业应按实际成本计入销售

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费用。（ ）

【例题·单选题】企业对随同商品出售单独计价的包装物进行会计处理时，该包装物的实际成本应结转到（ ）。

A.“制造费用”科目 B.“销售费用”科目 C.“管理费用”科目 D.“其他业务成本”科目

【知识点】低值易耗品 （一）低值易耗品的内容

作为存货核算和管理的低值易耗品，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品和其他用具等。 （二）低值易耗品的账务处理

企业应当设置“周转材料—低值易耗品”科目。

低值易耗品的摊销按照使用次数分次计入成本费用，金额较小的，可在领用时一次计入成本费用，但为加强实物管理，应当在备查簿上进行登记。

采用分次摊销法摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复使用的低值易耗品。 在采用分次摊销法的情况下，需要单独设置 “周转材料—低值易耗品—在用” “周转材料—低值易耗品—在库” “周转材料—低值易耗品—摊销”

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，对低值易耗品采用实际成本核算，某月基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为100 000元，不符合固定资产定义，采用分次摊销法进行摊销。该专用工具的估计使用次数为2次。甲公司应编制如下会计分录： （1）领用专用工具时：

借：周转材料—低值易耗品—在用 100 000 贷：周转材料—低值易耗品—在库 100 000 （2）第一次领用时摊销其价值的一半：

借：制造费用 50 000 贷：周转材料—低值易耗品—摊销 50 000 （3）第二次领用摊销其价值的一半：

借：制造费用 50 000 贷：周转材料—低值易耗品—摊销 50 000 同时：

借：周转材料—低值易耗品—摊销 100 000 贷：周转材料—低值易耗品—在用 100 000

【例题·多选题】（2012年）下列各项中，关于周转材料会计处理表述正确的有（ ）。 A.多次使用的包装物应根据使用次数分次进行摊销 B.低值易耗品金额较小的可在领用时一次计入成本费用 C.随同商品销售出借的包装物的摊销额应计入管理费用

D.随同商品出售单独计价的包装物取得的收入应计入其他业务收入

【例题·计算题】承上例，假设甲公司对低值易耗品采用计划成本核算，某月基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为101000元，计划成本为100000元，不符合固定资产定义，采用分次摊销法进行摊销。该专用工具的估计使用次数为2次，该专用工具的材料成本差异率为1%。 甲公司应编制如下会计分录：

（1）领用专用工具时：

借：周转材料—低值易耗品—在用 100 000 贷：周转材料—低值易耗品—在库 100 000

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（2）第一次领用时摊销其价值的一半：

借：制造费用 50 000 贷：周转材料—低值易耗品—摊销 50 000 同时：

借：制造费用 500

贷：材料成本差异—低值易耗品 500 （3）第二次领用摊销其价值的一半：

借：制造费用 50 000 贷：周转材料—低值易耗品—摊销 50 000 同时：

借：制造费用 500

贷：材料成本差异—低值易耗品 500 同时：

借：周转材料—低值易耗品—摊销 100 000 贷：周转材料—低值易耗品—在用 100 000 【知识点】委托加工物资

（一）委托加工物资的内容和成本

委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。

（二）委托加工物资的账务处理 1.发出物资

【例题·计算题】甲公司对材料和委托加工物资采用计划成本核算，某月委托某量具厂加工一批量具，发出材料的计划成本为70 000元，材料成本差异率为4%。甲公司应编制如下会计分录： 借：委托加工物资 72 800 贷：原材料 70 000 材料成本差异 2 800 2.支付加工费、运费等

【例题·计算题】承上例，甲公司为一般纳税人，以银行存款支付相关运费1000元，专用上注明的税额为110元。甲公司应编制如下会计分录： 借：委托加工物资 1000

应交税费——应交（进行税额） 110

贷：银行存款 1110

【例题·计算题】承上例，甲公司为一般纳税人，以银行存款支付上述量具的加工费用20000元，专用上注明的税额为3400元。甲公司应编制如下会计分录：

借：委托加工物资 20000

应交税费——应交（进项税额） 3400

贷：银行存款 23400

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3.加工完成验收入库

【例题·计算题】承上例，甲公司为一般纳税人，收回由某量具厂（为一般纳税人）代加工的量具，以银行存款支付运杂费3000元，专用上注明的税额为330元。该量具已验收入库，其计划成本为98 000元。甲公司应编制如下会计分录： （1）支付运杂费时：

借：委托加工物资 3000

应交税费—应交（进项税额） 330

贷：银行存款 3330 （2）量具入库时

借：周转材料—低值易耗品 98 000

贷：委托加工物资 96800 材料成本差异 1200

【★★★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，委托丁公司（为一般纳税人）加工商品一批100 000件，有关经济业务资料如下：

（1）1月20日，发出材料一批，计划成本为6 000 000元，材料成本差异率为－3%。甲公司应编制如下会计分录：

①发出委托加工材料时

借：委托加工物资 6 000 000 贷：原材料 6 000 000 ②结转发出材料应分摊的材料成本差异时 借：材料成本差异 180 000 贷：委托加工物资 180 000

（2）2月20日，支付商品加工费120 000元，专用上注明的税额为20400元。甲公司应编制如下会计分录：

借：委托加工物资 120 000 应交税费—应交（进项税额）20 400 贷：银行存款 140 400

（3）3月4日，用银行存款支付往返运费10 000元。专用上注明的税额为1100元。

借：委托加工物资 10 000

应交税费—应交（进项税额） 1100

贷：银行存款 11 100

（4）3月5日，上述商品100 000件（每件计划成本为59元）加工完毕，甲公司已办理验收入库手续。

借：库存商品 5900 000 产品成本差异 50 000

贷：委托加工物资 5 950 000

★需要注意的是，需要交纳消费税的委托加工物资，由受托方代收代缴的消费税： （1）收回后用于直接销售的，记入“委托加工物资”科目；

（2）收回后用于继续加工的，记入“应交税费—应交消费税”科目。

【例题·单选题】（2015年）某企业收回委托加工应税消费品的材料一批，原材料的成本210万元，加工费10万元，35.7万元，消费税1.7万元，收回的材料要连续生产应税消费品，这批材料的入账价值为（ ）万元。 A.220 B.221.7 C.257.4 D.255.7

【例题·单选题】（2015年）2014年6月5日，甲公司委托某量具厂加工一批量具，发出材料

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的计划成本为80 000元，材料成本差异率为5%，以银行存款支付运杂费2 000元，6月25日以银行存款支付上述量具的加工费用20 000元，6月30日收回委托加工的量具，并以银行存款支付运杂费3 000元，假定不考虑其他因素，甲公司收回该批量具的实际成本是（ ）元。 A.102 000 B.105 000 C.103 000 D.109 000

【例题·多选题】（2012年）某企业为一般纳税人，委托其他单位加工应税消费品，该产品收回后继续加工，下列各项中，应计入委托加工物资成本的有（ ）。 A.发出材料的实际成本 B.支付给受托人的加工费 C.支付给受托方的 D.受托方代收代缴的消费税

【例题·单选题】（2010年）甲公司为一般纳税人，委托外单位加工一批应交消费税的商品，以银行存款支付加工费200万元、34万元、消费税30万元，该加工商品收回后将直接用于销售。甲公司支付上述相关款项时，应编制的会计分录是（ ）。 A.借：委托加工物资 2 贷：银行存款 2 B.借：委托加工物资 230 应交税费 34 贷：银行存款 2 C.借：委托加工物资 200 应交税费 贷：银行存款 2 D.借：委托加工物资 2 贷：银行存款 200 应交税费

【例题·单选题】甲、乙公司均为一般纳税人，甲公司委托乙公司加工一批应交消费税的半成品，收回后用于连续生产应税消费品。甲公司发出原材料实际成本210万元，支付加工费6万元、1.02万元、消费税24万元。假定不考虑其他相关税费，甲公司收回该半成品的入账价值为（ ）万元。

A.216 B.217.02 C.240 D.241.02 【知识点】库存商品 （一）库存商品的内容

库存商品具体包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品、寄存在外的商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品等。已完成销售手续但购买单位在月末未提取的产品，不应作为企业的库存商品，而应作为代管商品处理，单独设置“代管商品”备查簿进行登记。 （二）库存商品的账务处理 1.验收入库商品

借：库存商品（实际成本）

贷：生产成本—基本生产成本

【例题·计算题】甲公司“商品入库汇总表”记载，某月已验收入库Y产品1 000台，实际单位成本5 000元，共计5 000 000元，Z产品2 000台，实际单位成本1 000元，共计2 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：

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借：库存商品—Y产品 5 000 000 —Z产品 2 000 000 贷：生产成本—基本生产成本-Y产品5 000 000 —基本生产成本-Z产品2 000 000 2.发出商品（两步走：一手交钱，一手交货） （1）一手交钱

借：银行存款/应收账款/应收票据等 贷：主营业务收入

应交税费—应交（销项税额） （2）一手交货 借：主营业务成本 贷：库存商品

【例题·计算题】甲公司月末汇总的发出商品中，当月已实现销售的Y产品有500台，Z产品有1 500台。该月Y产品实际单位成本5 000元，Z产品实际单位成本1 000元。在结转其销售成本时，甲公司应编制如下会计分录： 借：主营业务成本 4 000 000

贷：库存商品—Y产品 2 500 000 —Z产品 1 500 000 3.商品流通企业 （1）购入商品

可以采用进价或售价核算。采用售价核算的，商品售价和进价的差额，可通过“商品进销差价”科目核算。月末，应分摊已销商品的进销差价，将已销商品的销售成本调整为实际成本， 借：商品进销差价

贷：主营业务成本

（2）发出存货，通常还采用毛利率法和售价金额核算法等方法进行核算。 ①★毛利率法

毛利率是指根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末存货成本的一种方法。

销售净额＝商品销售收入－销售退回和折让 销售毛利＝销售额×毛利率 销售成本＝销售额－销售毛利

期末存货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－本期销售成本

这一方法是商品流通企业，尤其是商业批发企业常用的计算本期商品销售成本和期末库存商品成本的方法。

【★例题·计算题】某商场采用毛利率法进行核算，2017年4月1日针织品存货1 800万元，本月购进3 000万元，本月销售收入3 400万元，上季度该类商品毛利率为25%。本月已销商品和月末库存商品的成本计算如下：

销售毛利＝3 400×25%＝850（万元）

本月销售成本＝3 400－850＝2 550（万元）

月末库存商品成本＝1 800＋3 000－2 550＝2 250（万元） ②★售价金额核算法

售价金额核算法是指平时商品的购入、加工收回、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。

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计算公式如下：

本期销售商品应分摊的商品进销差价＝本期商品销售收入×商品进销差价率

本期销售商品的成本＝本期商品销售收入－本期已销商品应分摊的商品进销差价

期末结存商品的成本＝期初库存商品的进价成本＋本期购进商品的进价成本－本期销售商品的成本

对于从事商业零售业务的企业（如百货公司、超市等），由于经营的商品种类、品种、规格等繁多，而且要求按商品零售价格标价，采用其他成本计算结转方法均较困难，因此广泛采用这一方法。

【★例题·计算题】某商场采用售价金额核算法进行核算，2014年7月期初库存商品的进价成本为100万元，售价金额为110万元，本月购进该商品的进价成本为75万元，售价总额为90万元，本月销售收入为120万元。有关计算如下：

商品进销差价率＝（110－100＋90－75）/（110＋90）＝（10＋15）/（110＋90）×100%＝12.5% 已销商品应分摊的商品进销差价＝销售收入×进销差价率＝120×12.5%＝15（万元） 本期销售商品的实际成本＝120－15＝105（万元） 期末结存商品的实际成本＝100＋75－105＝70（万元）

【例题·计算题】某商场为一般纳税人，采用售价金额核算法进行核算。该商场2014年2月份期初库存日用百货的进价成本30万元，售价40万元，本期购入日用百货的进价成本270万元，售价360万元，本期销售收入340万元。 要求：

（1）计算该商场2月份的商品的进销差价率。 （2）计算已销日用百货的实际成本。 （3）计算期末库存日用百货的实际成本。

【例题·单选题】（2015年）某商业企业的库存商品采用售价金额核算法核算。2014年4月初库存商品成本为10 000元，售价总额为20 000元，本月购入库存商品成本为50 000元。售价总额为60 000元。4月销售收入为75 000元。不考虑其他因素，该企业4月份销售成本为（ ）元。 A.62 500 B.60 000 C.56 250 D.37 500

【例题·单选题】（2014年）某企业采用售价金额法核算库存商品成本，本月月初库存商品成本为18万元，售价总额为22万元，本月购进商品成本为16万元，售价总额28万元，本月销售商品收入为15万元，该企业本月结转销售商品成本总额为（ ）。 A.10.2 B.23.8 C.26.2 D.19

【例题·单选题】（2013年）某商场库存商品采用售价金额核算法进行核算。2012年5月初，库存商品的进价成本为34万元，售价金额为45万元。当月购进商品的进价成本为126万元，售价金额为155万元。当月销售收入为130万元。月末结存商品的实际成本为（ ）万元。 A.30 B.56 C.104 D.130

【例题·单选题】（2011年）某商场采用毛利率法计算期末存货成本。甲类商品2010年4月1日期初成本为3 500万元，当月购货成本为500万元，当月销售收入为4 500万元。甲类商品第一季度实际毛利率为25%。2010年4月30日，甲类商品结存成本为（ ）万元。

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A.50 B.1125 C.625 D.3375 【知识点】存货清查

存货清查是指通过对存货的实地盘点，确定存货的实有数量，并与账面结存数核对，从而确定存货实存数与账面结存数是否相符的一种专门方法。

企业应当设置“待处理财产损溢”科目，期末处理后，本科目应无余额。 （一）存货盘盈的账务处理（两步走） ★第一步，企业发生存货盘盈时 借：原材料/库存商品 贷：待处理财产损溢

第二步，在按管理权限报经批准后 借：待处理财产损溢 贷：管理费用

【注意】与库存现金盘盈账务处理的区别。

【★例题·计算题】甲公司在财产清查中盘盈J材料1 000公斤，实际单位成本60元。经查属于材料收发计量方面的错误。甲公司应编制如下会计分录： （1）批准处理前

借：原材料 60 000

贷：待处理财产损溢 60 000 （2）批准处理后

借：待处理财产损溢 60 000

贷：管理费用 60 000

（二）存货盘亏及毁损的账务处理（两步走） ★第一步，企业发生存货盘亏及毁损时 借：待处理财产损溢 贷：原材料 库存商品

应交税费—应交（进项税额转出） 第二步，在按管理权限报经批准后应作会计处理 借：原材料（入库的残料价值）

其他应收款（保险公司和过失人的赔偿） 管理费用（一般经营损失的部分） 营业外支出（属于非正常损失的部分） 贷：待处理财产损溢

【★例题·计算题】甲公司在财产清查中发现盘亏K材料500公斤，实际成本为100000元，相关专用上注明的税额为17000元。经查系管理不善而造成的丢失，属于一般经营损失。假定不考虑相关税费，甲公司应编制如下会计分录： （1）批准处理前

借：待处理财产损溢 117 000

贷：原材料 100 000

应交税费—应交（进项税额转出） 17000

（2）批准处理后

借：管理费用 117 000 贷：待处理财产损溢 117 000

【★例题·计算题】甲公司在财产清查中发现毁损L材料300千克，实际成本为30000元，相关专用上注明的税额为5100元。经查属于材料保管员的过失造成的，按规定由其个人赔偿20 000元。甲公司应编制如下会计分录：

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（1）批准处理前

借：待处理财产损溢 35100

贷：原材料 30 000

应交税费—应交（进行税额转出）5100

（2）批准处理后

①由过失人赔款部分：

借：其他应收款 20 000 贷：待处理财产损溢 20 000 ②材料毁损净损失：

借：管理费用 15100 贷：待处理财产损溢 15100

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，因台风造成一批库存材料毁损，实际成本为70 000元，相关专用上注明的税额为11900元。根据保险合同约定，应由保险公司赔偿50 000元。甲公司应编制如下会计分录： （1）批准处理前

借：待处理财产损溢 70 000

贷：原材料 70 000 （2）批准处理后

借：其他应收款 50 000 营业外支出—非常损失 20 000

贷：待处理财产损溢 70 000 【考点小结】存货清查账务处理 清查 审批前 借：原材料 盘盈 贷：待处理财产损溢 借：待处理财产损溢 盘亏 贷：原材料 应交税费－应交（进项税额转出）

【比较】存货与库存现金的盘盈、盘亏

盘亏（借） 其他应收款 管理费用 其他应收款 管理费用 营业外支出 盘盈（贷） 其他应付款 营业外收入 管理费用 审批后 借：待处理财产损溢 贷：管理费用 借：原材料（残料） 其他应收款 管理费用 营业外支出 贷：待处理财产损溢 库存现金 原材料、库存商品

【例题·单选题】（2012年）某企业原材料采用实际成本核算。2011年6月29日该企业对存货进行全面清查。发现短缺原材料一批，账面成本12 000元。已计提存货跌价准备2 000元，经确认，应由保险公司赔款4 000元，由过失人员赔款3 000元，假定不考虑其他因素，该项存货清查业务应确认的净损失为（ ）元。 A.3 000 B.5 000 C.6 000 D.8 000

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【例题·单选题】（2011年）某一般纳税企业因暴雨毁损库存原材料一批，其成本为200万元，经确认应转出的税额为34万元；收回残料价值8万元，收到保险公司赔偿款112万元。假定不考虑其他因素，经批准企业确认该材料毁损净损失的会计分录是（ ）。 A.借：营业外支出 114 贷：待处理财产损溢 114 B.借：管理费用 114 贷：待处理财产损溢 114 C.借：营业外支出 80 贷：待处理财产损溢 80 D.借：管理费用 80 贷：待处理财产损溢 80

【例题·单选题】企业对于已记入“待处理财产损溢”科目的存货盘亏及毁损事项进行会计处理时，应计入管理费用的是（ ）。 A.管理不善造成的存货净损失 B.自然灾害造成的存货净损失 C.应由保险公司赔偿的存货损失 D.应由过失人赔偿的存货损失

【知识点】存货减值

在会计期末，存货应当按照成本与可变现净值孰低进行计量。 （一）存货跌价准备的计提和转回

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。 其中，成本是指期末存货的实际成本。

★可变现净值＝估计售价—至完工时估计将要发生的成本—估计的销售费用—相关税费

可变现净值的特征表现为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价。

★存货成本高于其可变现净值时，表明存货可能发生损失，应在存货销售之前确认这一损失，计入当期损益，并相应减少存货的账面价值。

以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

【例题·单选题】某企业2014年3月31日，乙存货的实际成本为100万元，加工该存货至完工产成品估计还将发生成本为20万元，估计销售费用和相关税费为2万元，估计用该存货生产的产成品售价为110万元。假定乙存货月初“存货跌价准备”科目余额为0，2014年3月31日应计提的存货跌价准备为（ ）万元。 A.－10 B.0 C.10 D.12

【例题·多选题】（2010年）下列各项中，关于企业存货的表述正确的有（ ）。 A.存货应按照成本进行初始计量

B.存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本 C.存货期末计价应按照成本与可变现净值孰低计量

D.存货采用计划成本核算的，期末应将计划成本调整为实际成本

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（二）存货跌价准备的账务处理 1.当存货成本高于其可变现净值时

借：资产减值损失—计提的存货跌价准备 贷：存货跌价准备

2.转回已计提的存货跌价准备金额时

借：存货跌价准备（恢复增加的金额≤已计提金额） 贷：资产减值损失—计提的存货跌价准备

【★例题·计算题】2016年12月31日，甲公司A商品的账面余额（成本）为100 000元。由于市场价格下跌，预计可变现净值为80 000元，由此应计提的存货跌价准备为20 000元（100000-80000）。假定A商品以前未计提存货跌价准备，甲公司应编制如下会计分录： 借：资产减值损失—计提的存货跌价准备 20 000

贷：存货跌价准备 20 000 假设2017年6月30日，A商品的账面金额为100 000元，已计提存货跌价准备金额20 000元，由于市场价格有所上升，使得A商品的预计可变现净值为95 000元，应转回的存货跌价准备为15 000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：存货跌价准备 15 000

贷：资产减值损失—计提的存货跌价准备 15 000

【例题·计算题】假设2017年12月31日，A商品的账面余额（成本）为100000元，已计提存货跌价准备金额5000元。由于市场价格持续上升，使得A商品的预计可变现净值为120000元，则应转回的存货跌价准备为5000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：存货跌价准备 5000

贷：资产减值损失—计提的存货跌价准备 5000

材料存货在期末通常按照成本计量，除非企业用其生产的产成品发生了跌价，并且该跌价是由材料本身的价格下跌所引发的，才需要考虑计算材料存货的可变现净值，然后将该材料的可变现净值与成本进行比较，从而确定材料存货是否发生了跌价问题。 3.企业结转存货销售成本时

借：主营业务成本\\其他业务成本 贷：库存商品

借：存货跌价准备（对于已计提存货跌价准备） 贷：主营业务成本\\其他业务成本

【例题·计算题】A公司某项库存商品2010年12月31日账面余额为100万元，已计提存货跌价准备20万元。2011年1月20日，A公司将上述商品对外出售，售价为90万元，销项税额为15.3万元，收到款项存入银行。

要求：编制出售商品时的会计分录。

『正确答案』

借：银行存款 105.3

贷：主营业务收入 90 应交税费—应交（销项税额） 15.3

借：主营业务成本 100

贷：库存商品 100 借：存货跌价准备 20

贷：主营业务成本 20

【例题·多选题】（2011年）下列与存货相关会计处理的表述中，正确的有（ ）。 A.应收保险公司存货损失赔偿款计入其他应收款 B.资产负债表日存货应按成本与可变现净值孰低计量 C.按管理权限报经批准的盘盈存货价值冲减管理费用

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D.结转商品销售成本的同时转销其已计提的存货跌价准备

第五节 固定资产和投资性房地产

【知识点】固定资产概述

（一）固定资产概念和特征

固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：

1为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；。 2.使用寿命超过一个会计年度。

从这一定义可以看到，作为企业的固定资产应具备以下两个特征：

第一，企业持有固定资产的目的，是为了生产商品、提供劳务、出租或经营管理的需要，而不像存货是为了对外出售。这一特征是固定资产区别于存货等流动资产的重要标志。

第二，企业使用固定资产的期限较长，使用寿命一般超过一个会计年度。这一特征表明企业固定资产属于非流动资产。 （二）固定资产的分类 1.按经济用途分类

①生产经营用固定资产，是指直接服务于企业生产、经营过程的各种固定资产，如生产经营用的房屋、建筑物、机器、设备等。

②非生产经营用固定资产，是指不直接服务于生产、经营过程的各种固定资产，如职工宿舍等使用的房屋、设备和其他固定资产等。 2.综合分类

①生产经营用固定资产 ②非生产经营用固定资产 ③租出固定资产（经营租赁） ④不需用固定资产 ⑤未使用固定资产

⑥土地（指过去已经估价单独入账的土地） ⑦融资租入固定资产

（三）固定资产的科目设置

“工程物资”科目核算企业为在建工程而准备的各种物资的实际成本。（“工程物资”不属于存货）

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★“固定资产清理”科目核算企业因出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转入清理的固定资产价值以及在清理过程中发生的清理费用和清理收益，借方登记转出的固定资产账面价值、清理过程中应支付的相关税费及其他费用，贷方登记出售固定资产取得的价款、残料价值和变价收入。期末借方余额，反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净损失，期末如为贷方余额，则反映企业尚未清理完毕的固定资产清理净收益。固定资产清理完成时，借记登记转出的清理净收益，贷方登记转出的清理净损失，结转清理净收益、净损失后，该科目无余额。 企业还应当设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“工程物资减值准备”等科目进行核算。

【知识点】固定资产的取得 （一）外购固定资产（价+税+费）

★企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。

可以抵扣的进项税额，不计入固定资产成本。 1.购入不需要安装的固定资产 借：固定资产

应交税费——应交（进项税额） 贷：银行存款

【★例题·计算题】2018年1月1日，甲公司购入一台不需要安装即可投入使用的的设备，取得的专用上注明的价款为30 000元，税额为5 100元，另支付包装费并取得专用，注明包装费700元，税率6%，税额42元，款项以银行存款支付。甲公司为一般纳税人，应编制如下会计分录：

借：固定资产 30 700 应交税费——应交（进项税额）5 142

贷：银行存款 35 842 2.购入需要安装的固定资产 A.购入时 借：在建工程

应交税费——应交（进项税额） 贷：银行存款

B.按照发生的安装调成本，取得的外部单位提供的专用上注明的进项税额， 借：在建工程

应交税费——应交（进行税额） 贷：银行存款

C.耗用了本单位的材料或人工的，按应承担的成本金额，

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借：在建工程

贷：原材料、应付职工薪酬等

D.安装完毕达到预定可使用状态时 借：固定资产 贷：在建工程

【例题·计算题】2018年1月1日，甲公司用银行存款购入一台需要安装的设备，取得的专用上注明的价款为200 000元，税额为34 000元，支付安装费并取得专用，注明安装费40000元，税率为17%，税额6800元。甲公司为一般纳税人，应编制如下会计分录：

（1）购入进行安装时

借：在建工程 200 000 应交税费——应交（进项税额） 34 000

贷：银行存款 234 000 （2）支付安装费时

借：在建工程 40 000

应交税费——应交（进行税额） 6800

贷：银行存款 46 800

（3）设备安装完毕交付使用时，该设备的成本＝200 000＋40 000＝240 000（元） 借：固定资产 240 000

贷：在建工程 240 000

3.企业作为一般纳税人，自2016年5月1日后取得并按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，取得专用并通过税务机关认证时，应按专用上注明的价款作为固定资产成本， 借：固定资产/在建工程

应交税费——应交（进项税额）（进项税额按现行制度规定自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，应按专用上注明的进行税额的60%作为当期可抵扣的进项税额）

应交税费——待抵扣进行税额（按专用上注明的进行税额的40%作为自本月起第13个月可抵扣的进项税额） 贷：应付账款/银行存款

上述待抵扣的进项税额在下年度同月允许抵扣时，按允许抵扣的金额， 借：应交税费——应交（进行税额） 贷：应交税费——待抵扣进项税额

【例题·计算题】2017年1月1日，甲公司购入一幢商业大楼作为生产车间并交付使用，取得的专用上注明的价款为200000000元，税额为34000000元，款项以银行存款支付。甲公司为一般纳税人，进项税额分2年从销项税额中抵扣，当年可抵扣60%，下一年可抵扣40%。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2017年1月1日，购入固定资产时：

借：固定资产 200000000

应交税费——应交（进行税额）20400000 ——待抵扣进行税额 13600000

贷：银行存款 234000000 （2）2018年1月1日，进项税额可抵扣销项税额时：

借：应交税费——应交（进行税额） 13600000

贷：应交税费——待抵扣进项税额 13600000

4.企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应将各项资产单独确认为固定资产，并按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。

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【链接】 买家电

【例题·计算题】2018年1月1日，甲公司向乙公司（为一般纳税人）一次购进了三台不同型号且具有不同生产能力的设备A、B、C，取得的专用上注明的价款为100 000 000元，税额为17 000 000元，另支付包装费750 000元，税额为45000元，全部以银行存款转账支付。假定设备A、B、C的公允价值分别为45 000 000元、38 500 000元、16 500 000元。甲公司为一般纳税人，应编制如下会计分录：

（1）确定应计入固定资产成本的金额，包括购买价款、包装费： 应计入固定资产的成本=100 000 000+750 000＝100 750 000（元） （2）确定设备A、B、C的价值分配比例： A设备应分配的固定资产价值比例为：

B设备应分配的固定资产价值比例为：

C设备应分配的固定资产价值比例为：

（3）确定A、B、C设备各自的成本：

A设备的成本=100 750 000×45%＝45 337 500（元） B设备的成本=100 750 000×38.5%＝38 788 750（元） C设备的成本=100 750 000×16.5%＝16 623 750（元） （4）甲公司应编制如下会计分录：

借：固定资产——A设备 45 337 500 ——B设备 38 788 750 ——C设备 16 623 750 应交税费——应交（进项税额） 17 045 000

贷：银行存款 117 795 000

5.企业作为小规模纳税人，购入固定资产发生的进行税额应计入固定资产成本，

借记“固定资产/在建工程”，不通过“应交税费——应交”科目核算。 【例题·计算题】2018年1月1日，甲公司用银行存款购入一台需要安装的设备，专用上注明的价款为200 000元，税额为34 000元，支付安装费40000元，税额6800元。假设甲公司为小规模纳税人，进行税额不得从销项税额中抵扣，应计入固定资产成本核算。甲公司应编制如下会计分录：

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（1）购入进行安装时： 借：在建工程 234000

贷：银行存款 234000 （2）支付安装费时：

借：在建工程 46800

贷：银行存款 46800 （3）设备安装完毕交付使用时：

该设备的成本=234000+46800=280800（元） 借：固定资产 280800

贷：在建工程 280800 （二）建造固定资产

企业自行建造固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。

自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算。企业自建固定资产，主要有自营和出包两种方式。

1. ★自营工程

自营工程，是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员施工的建筑工程和安装工程。

①购入工程物资时

借：工程物资（按已认证的专用上注明的价款）

应交税费——应交（进项税额）（按当期可抵扣的60%）

应交税费——待抵扣进行税额（剩余40%）

贷：银行存款/应付账款 ②领用工程物资时 借：在建工程 贷：工程物资

③在建工程领用本企业原材料时 借：在建工程 贷：原材料

④在建工程领用本企业生产的商品时 借：在建工程 贷：库存商品

⑤自营工程发生的其他费用（如分配工程人员工资等） 借：在建工程 贷：银行存款

应付职工薪酬

⑥自营工程达到预定可使用状态时 借：固定资产（按其成本） 贷：在建工程

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2017年1月1日，自行建造厂房一幢，购入为工程准备的各种物资500000元，专用上注明的税额为85000元，全部用于工程建设。领用本企业生产的水泥一批，实际成本为400000元，相关进项税额为68000元。工程人员应计工资100000元。支付的其他费用并取得专用，注明安装费30000元，税率11%，税额3300元。工程完工并达到预定可使用状态，甲公司应编制如下会计分录： （1）购入工程物资时：

借：工程物资 500 000 应交税费——应交（进项税额）51 000

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应交税费——待抵扣进项税额 34 000

贷：银行存款 585000 （2）工程领用全部工程物资时：

借：在建工程 500 000

贷：工程物资 500 000 （3）工程领用本企业生产的水泥时：

★工程领用本企业生产的水泥，确定应计入在建工程成本的金额＝80 000（元） 借：在建工程 80 000

贷：库存商品 80 000

同时，根据现行制度规定，核算领用水泥的进项税额中以后期间可抵扣的部分（40%）。 借：应交税费——待抵扣进项税额 （68000×40%）27200 贷：应交税费——应交（进项税额转出） 27200 （4）分配工程人员薪酬时：

借：在建工程 100 000

贷：应付职工薪酬 100 000 （5）支付工程发生的其他费用时：

借：在建工程 30 000

贷：银行存款 30 000

同时，根据现行制度规定，核算该费用相关的进项税额中以后期间可抵扣的部分（40%）。 借：应交税费——应交（进项税额） 1980

——待抵扣进项税额 1320

贷：银行存款 3300

（6）工程完工转入固定资产的成本=500000+400000+100000+30000=1030000（元）。 借：固定资产 1030 000

贷：在建工程 1030 000

2.出包工程

出包工程是指企业通过招标方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商组织施工的建筑工程和安装工程。

★在这种方式下，“在建工程”科目主要是企业与建造承包商办理工程价款的结算科目。

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2017年1月1日，将一幢厂房的建造工程出包由丙公司（为一般纳税人）承建，按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款并取得丙公司开具的专用，注明工程款600 000元，税率11%，税额66000元。2018年1月1日，工程完工后，收到丙公司有关工程结算单据和专用，补付工程款并取得丙公司开具的专用，注明工程款400 000元，税率11%，税额44000元。工程完工并达到预定可使用状态，甲公司应编制如下会计分录：

（1）按合理估计的发包工程进度和合同规定向丙公司结算进度款时： 借：在建工程 600 000

应交税费——应交（进行税额） 39600

——待抵扣进项税额 200

贷：银行存款 666 000 （2）补付工程款时：

借：在建工程 400 000

应交税费——应交（进行税额） 200

——待抵扣进行税额 17600

贷：银行存款 444 000 （3）工程完工并达到预定可使用状态时： 借：固定资产 1 000 000

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贷：在建工程 1 000 000

【知识点】对固定资产计提折旧 （一）固定资产折旧概述

折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。 应计折旧额＝固定资产的原价－其预计净残值－固定资产减值准备 ★固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。 1.影响固定资产折旧的主要因素

影响折旧的因素主要有以下几个方面： ①固定资产原价 ②预计净残值 ③固定资产减值准备 ④固定资产的使用寿命 2.★固定资产的折旧范围

★除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧： 第一，已提足折旧仍继续使用的固定资产； 第二，单独计价入账的土地；

第三，已转入在建工程的固定资产（即进行更新改造的固定资产不计提折旧）； 第四，持有待售的固定资产； 第五，提前报废的固定资产。 ★注意：

固定资产应当按月计提折旧，当月增加，当月不提，下月开提；当月减少，当月照提，下月停提。

已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

3.固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核

企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更进行会计处理。

（二）固定资产折旧方法

1.年限平均法（直线法）

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采用年限平均法计提固定资产折旧，其特点是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内，采用这种方法计算的每期折旧额是相等的。

年限平均法的计算公式如下：

年折旧额＝（原价－预计净残值）÷预计使用年限＝原价×年折旧率 年折旧率＝（1－预计净残值率）÷预计使用寿命 月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=固定资产原价×月折旧率

【例题·计算题】甲公司有一幢厂房，原价为5 000 000元，预计可使用20年，预计报废时的净残值率为2%。该厂房的折旧率和折旧额的计算如下： 年折旧率＝（1－2%）/20＝4.9% 月折旧率＝4.9%/12＝0.41%

月折旧额＝5 000 000×0.41%＝20 500（元） 2.工作量法

工作量法是指根据实际工作量计算固定资产每期应计提折旧额的一种方法。 单位工作量折旧额＝［固定资产原价×（1－预计净残值率）］÷预计总工作量 某项固定资产月折旧额＝该项固定资产当月工作量×单位工作量折旧额 【例题·计算题】某企业的一辆运货卡车的原价为600 000元，预计总行驶里程为500 000千米，预计报废时的净残值率为5%，本月行驶4 000千米，该辆汽车的月折旧额计算如下：

单位里程折旧额=600000×（1-5%）÷500000=1.14（元/千米） 本月折旧额＝4 000×1.14＝4 560（元） 3.双倍余额递减法

双倍余额递减法是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。采用双倍余额递减法计提固定资产折旧，一般应在固定资产使用寿命到期前两年内，将固定资产账面净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。

年折旧率＝2÷预计使用年限×100%（不考虑残值率的直线法折旧率的两倍） 折旧额＝固定资产账面净值×折旧率

在固定资产折旧年限到期的前两年内，将固定资产的账面净值扣除预计净残值后的净值平均摊销。

【提示】

固定资产账面净值＝账面原值（账面余额）－累计折旧

固定资产账面价值＝账面原值（账面余额）－累计折旧－固定资产减值准备

需要注意的是，这里的折旧年度是指“以固定资产开始计提折旧的月份为始计算的1个年度期间”，如某公司3月取得某项固定资产，其折旧年度为“从4月至第二年3月的期间”。

【例题·计算题】某企业一项固定资产的原价为1 000 000元，预计使用年限为5年，预计净残值为4 000元。按双倍余额递减法计提折旧，每年的折旧额计算如下： 年折旧率＝2/5×100%＝40%

第1年应提的折旧额＝1 000 000×40%＝400 000（元）

第2年应提的折旧额＝（1 000 000－400 000）×40%＝240 000（元） 第3年应提的折旧额＝（600 000－240 000）×40%＝144 000（元） 从第4年起改用年限平均法（直线法）计提折旧：

第4年、第5年的折旧额＝[（1000000-400000-240000-144 000）－4 000]/2＝106 000（元）

【例题·单选题】2009年12月31日，甲公司购入一台设备并投入使用，其成本为25万元，预计使用年限5年，预计净残值1万元，采用双倍余额递减法计提折旧。假定不考虑其他因素，2010年度该设备应计提的折旧为（ ）万元。

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A.4.8 B.8 C.9.6 D.10

4.年数总和法

年数总和法又称年限合计法，是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用寿命，分母代表固定资产预计使用寿命逐年数字总和。

折旧率＝尚可使用年限/预计使用年限的年数总和×100% 折旧额＝（固定资产原价－预计净残值）×折旧率 已计提减值准备的固定资产，应当按照该项资产的账面价值（固定资产账面余额扣减累计折旧和减值准备后的金额）以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。

【例题·计算题】某企业一项固定资产的原价为1 000 000元，预计使用年限为5年，预计净残值为4 000元，按年数总和法计提折旧，计算的各年折旧额如下表所示： 金额单位：元

年份 尚可使用年限 1 2 3 4 5 5 4 3 2 1 原价－净残值 996 000 996 000 996 000 996 000 996 000 变动折旧率 5/15 4/15 3/15 2/15 1/15 年折旧额 332 000 265 600 199 200 132 800 66 400 累计折旧 332 000 597 600 796 800 929 600 996 000

【例题·单选题】（2015年）2012年12月31日，甲公司购入一台设备，入账价值为100万元，预计使用年限为5年，预计净残值4万元，采用双倍余额递减法计算折旧，则该项设备2014年应计提的折旧额为（ ）万元。 A.25.6 B.19.2 C.40 D.24

（二）固定资产折旧的账务处理

固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应当计入“累计折旧”科目，并根据固定资产的用途计入相关资产的成本或者当期损益。

借：在建工程（建造固定资产过程中使用） 其他业务成本（经营租出） 制造费用（基本生产车间使用） 销售费用（销售部门使用） 管理费用（管理部门使用） 贷：累计折旧

【例题·计算题】某车间2017年1月份各生产车间应分配的固定资产折旧额为：一车间1 500 000元，二车间2 400 000元，三车间3 600 000元。该企业应编制如下会计分录： 借：制造费用———车间 1 500 000 ——二车间 2 400 000 ——三车间 3 600 000

贷：累计折旧 7 500 000

【例题·计算题】乙公司为一般纳税人，2017年3月份，管理部门、销售部门应分配的

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固定资产折旧额为：管理部门房屋建筑物计提折旧14800 000元，运输工具计提折旧2 400 000元；销售部门房屋建筑物计提折旧3 200 000元，运输工具计提折旧2 630 000元。当月新购置管理用机器设备一台，成本为5 400 000元，预计使用寿命为10年，预计净残值为4000元，该企业同类设备计提折旧采用年限平均法。乙公司应编制如下会计分录： 借：管理费用 17 200 000 销售费用 5 830 000

贷：累计折旧 23 030 000

【知识点】固定资产发生的后续支出

固定资产的后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

★固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除；不满足固定资产确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

★固定资产发生的可资本化的后续支出时，企业应将固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值计入“在建工程”。固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。

发生的可资本化的后续支出，借记“在建工程”科目，发生后续支出取得专用的，应按前述规定区分动产和不动产分别进行核算，如为动产，按专用上注明的进项税额，借记“应交税费——应交（进项税额）”科目，如为不动产，进项税额分别按照60%、40%的比例分两年抵扣。

在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。

【链接】汽车更换发动机

★企业生产车间和行政管理部门发生的不可资本化的后续支出， 借：管理费用（生产车间和行政管理部门） 销售费用（与专设销售机构相关）

应交税费——应交（进项税额）

贷：银行存款

【★例题·计算题】甲航空公司为一般纳税人，2008年12月份，购入一架飞机总计花费8 000万元（含发动机），发动机当时的购买价为500万元。公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。2017年初，甲航空公司开辟新航线，航程增加。为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机的成本为700万元，专用上注明的税额为119万元；另需支付安装费用并取得专用，注明安装费10万元，税率17%，税额17000元。假定飞机的年折旧率为3%，不考虑预计净残值的影响，替换下的老发动机报废且无残值收入。甲航空公司应编制如下会计分录：

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（1）2017年初飞机的累计折旧金额＝80 000 000×3%×8＝19 200 000（元），将固定资产转入在建工程：

借：在建工程 60 800 000 累计折旧 19 200 000

贷：固定资产 80 000 000 （2）安装新发动机：

借：在建工程 7 000 000

应交税费——应交（进行税额） 1 190 000

贷：工程物资 8190 000

（4）支付安装费用：

借：在建工程 100000

应交税费——应交（进项税额） 17000

贷：银行存款 117000

（4）2017年初老发动机的账面价值=5 000 000－5 000 000×3%×8＝3 800 000（元）。终止确认老发动机的账面价值：

借：营业外支出——非流动资产处置损失 3 800 000

贷：在建工程 3 800 000

（5）新发动机安装完毕，投入使用，固定资产的入账价值＝60 800 000＋7 000 000+100000－3 800 000＝ 100 000（元） 借：固定资产 100 000

贷：在建工程 100 000

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2017年6月1日，对生产车间使用的设备进行日常修理，发生维修费并取得专用，注明维修费用20 000元，税率17%，税额3400元。甲公司应编制如下会计分录：

借：管理费用 20 000

应交税费——应交（进项税额） 3400

贷：银行存款 23 400

【例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2017年8月1日，自行对管理部门使用的设备进行日常修理，发生修理费并取得专用，注明修理费5 000元，税率17%，税额850元。甲公司应编制如下会计分录：

借：管理费用 5 000

应交税费——应交（进行税额） 850

贷：银行存款 5 850

【知识点】固定资产的处置

固定资产处置，即固定资产的终止确认，具体包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。

企业处置固定资产应通过“固定资产清理”科目进行核算。具体包括以下几个环节： ★（一）固定资产转入清理 借：固定资产清理 累计折旧

固定资产减值准备 贷：固定资产

★（二）发生的清理费用等 借：固定资产清理

应交税费——应交（进行税额） 贷：银行存款

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★（三）收到出售固定资产的价款、收回残料价值和收到变价收入等 借：银行存款 原材料

贷：固定资产清理

应交税费——应交（销项税额） ★（四）保险赔偿等 借：其他应收款

贷：固定资产清理 ★（五）清理净损益

固定资产清理完成后，对清理净损益，应区分不同情况进行账务处理： 1.净损失

（1）属于生产经营期间正常的处理损失， 借：营业外支出——非流动资产处置损失 贷：固定资产清理

（2）属于自然灾害等非正常原因造成的损失， 借：营业外支出——非常损失

贷：固定资产清理 2.净收益

借：固定资产清理 贷：营业外收入

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，2020年12月30日，出售一座建筑物（系2016年6月1日自建完工），原价（成本）为2 000 000元，已计提折旧1 500 000元，未计提减值准备，实际出售价格为1 200 000元，税率为11%，税额为132000元，款项已存入银行。甲公司应编制如下会计分录：

（1）将出售固定资产转入清理时

借：固定资产清理 500 000 累计折旧 1 500 000

贷：固定资产 2 000 000 （2）收到出售固定资产的价款和税款时：

借：银行存款 1 332 000

贷：固定资产清理 1 200 000

应交税费——应交（销项税额） 132 000

（3）结转出售固定资产实现的利得时：

借：固定资产清理 700 000

贷：营业外收入——非流动资产处置利得 700 000

【★例题·计算题】乙公司为一般纳税人，现有一台设备由于性能等原因决定提前报废，原价500 000元，相关税额为85000元，已计提折旧450 000元，未计提减值准备。报废时的残值变价收入为20 000元，税额为3400元。报废清理过程中发生自行清理费用3 500元。有关收入、支出均通过银行办理结算。乙公司应编制如下会计分录： （1）将报废固定资产转入清理时： 借：固定资产清理 50 000 累计折旧 450 000

贷：固定资产 500 000 （2）收回残料变价收入时：

借：银行存款 23 400

贷：固定资产清理 20 000

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应交税费——应交（销项税额） 3400

（3）支付清理费用时：

借：固定资产清理 3 500

贷：银行存款 3 500 （4）结转报废固定资产发生的净损失时：

借：营业外支出——非流动资产处置损失 33 500

贷：固定资产清理 33 500

【例题·计算题】丙公司为一般纳税人，因遭受台风袭击毁损一座仓库，该仓库原价4 000 000元，已计提折旧1 000 000元，未计提减值准备。其残料估计价值50 000元，残料已办理入库。发生清理费用并取得专用，注明的装卸费为20 000元，税额为3400元，以银行存款支付。经保险公司核定应赔偿损失1 500 000元，税额为O元，款项已存入银行。丙公司应编制如下会计分录：

（1）将毁损的仓库转入清理时;

借：固定资产清理 3 000 000 累计折旧 1 000 000

贷：固定资产 4 000 000 （2）残料入库时:

借：原材料 50 000

贷：固定资产清理 50 000 （3）支付清理费用时：

借：固定资产清理 20 000

应交税费——应交（进行税额） 3400

贷：银行存款 23 400 （4）收到保险公司理赔款项时：

借：银行存款 1 500 000

贷：固定资产清理 1 500 000 （5）结转毁损固定资产发生的损失时： 借：营业外支出——非常损失 1 470 000

贷：固定资产清理 1 470 000

【知识点】固定资产清查 （一）固定资产的盘盈

★企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。 ★企业应按重置成本确定固定资产的入账价值 借：固定资产

贷：以前年度损益调整 【例题·计算题】丁公司为一般纳税人，2019年1月5日在财产清查过程中发现，2017年12月购入的一台设备尚未入账，重置成本为30 000元。假定丁公司按净利润的10%提取法定盈余公积，不考虑相关税费及其他因素的影响。丁公司应编制如下会计分录： （1）盘盈固定资产时：

借：固定资产 30 000

贷：以前年度损益调整 30 000 （2）结转为留存收益时：

借：以前年度损益调整 30 000

贷：盈余公积——法定盈余公积 3 000 利润分配——未分配利润 27 000 （二）★固定资产盘亏

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（1）企业在财产清查中盘亏的固定资产 借：待处理财产损溢（盘亏的账面价值） 累计折旧

固定资产减值准备 贷：固定资产

（2）按管理权限报经批准后处理时 借：其他应收款

营业外支出——盘亏损失 贷：待处理财产损溢

【例题·计算题】乙公司为一般纳税人，2020年12月31日进行财产清查时，发现短缺一台笔记本电脑，原价为10 000元，已计提折旧7 000元，购入时税额为1700元。乙公司应编制如下会计分录：

（1）盘亏固定资产时：

借：待处理财产损溢 3 000 累计折旧 7 000

贷：固定资产 10 000

（2）转出不可抵扣的进行税额时：

借：待处理财产损益 1700

贷：应交税费——应交（进项税额转出） 1700 （3）报经批准转销时：

借：营业外支出——盘亏损失 4 700

贷：待处理财产损溢 4 700 【链接】库存现金和存货的盘盈、盘亏

原理总结如下： 项目 盘盈（现金称溢余） 盘亏（现金称短缺） 借：库存现金 借：待处理财产损溢 贷：待处理财产损溢 贷：库存现金 库存现金 借：待处理财产损溢 借：其他应收款 贷：其他应付款 管理费用（无法查明原因） 营业外收入（无法查明原因） 贷：待处理财产损溢 借：待处理财产损溢 贷：原材料 应交税费——应交（进项税额转出）（自然灾害不需转出） 借：原材料（收回残料） 其他应收款（应收取有关人员或保险工资赔款） 管理费用（管理不善） 营业外支出（非常损失） 贷：待处理财产损溢 借：待处理财产损溢 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 借：待处理财产损溢 贷：应交税费——应交（进

存货 借：原材料等 贷：待处理财产损溢 借：待处理财产损溢 贷：管理费用 按前期差错处理 借：固定资产（重置成本） 贷：以前年度损益调整 固定资产 借：以前年度损益调整 贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 第104页

项税额转出） 借：营业外支出 贷：待处理财产损溢

【知识点】固定资产的减值 1.固定资产减值金额的确定

固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。 2.★固定资产减值会计处理

借：资产减值损失——计提的固定资产减值准备 贷：固定资产减值准备

固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 【链接】可以转回的减值准备有：坏账准备、存货跌价准备。

【例题·计算题】2017年12月31日，丁公司的某生产线存在可能发生减值的迹象，经计算，该机器的可收回金额合计为1 230 000元，账面价值为1 400 000元，以前年度未对该生产线计提过减值准备。丁公司应编制如下会计分录：

借：资产减值损失——计提的固定资产减值准备 170 000

贷：固定资产减值准备 170 000

【课后作业】

【例题·判断题】企业以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产时，应按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。（ ）

【例题·判断题】企业自行建造固定资产，应按建造该项资产竣工决算前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。（ ）

【例题·多选题】（2012年）下列各项中，影响固定资产折旧的因素有（ ）。 A.固定资产原价

B.固定资产的预计使用寿命 C.固定资产预计净残值

D.已计提的固定资产减值准备

【例题·多选题】（2011年）下列各项中，应计提固定资产折旧的有（ ）。 A.经营租入的设备 B.融资租入的办公楼

C.已投入使用但未办理竣工决算的厂房

D.已达到预定可使用状态但未投产的生产线

【例题·判断题】（2014年）停止使用的生产性生物资产，应当自停止使用月份的当月起停止计算折旧。（ ）

【例题·多选题】（2015年）下列各项中，关于企业固定资产折旧方法的表述正确的有（ ）。 A.年限平均法需要考虑固定资产的预计净残值 B.年数总和法计算的固定资产折旧额逐年递减

C.双倍余额递减法不需要考虑固定资产的预计净残值 D.年数总和法不需要考虑固定资产的预计净残值

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【例题·单选题】（2013年）下列关于企业计提固定资产折旧会计处理的表述中，不正确的是（ ）。 A.对管理部门使用的固定资产计提的折旧应计入管理费用 B.对财务部门使用的固定资产计提的折旧应计入财务费用 C.对生产车间使用的固定资产计提的折旧应计入制造费用

D.对专设销售机构使用的固定资产计提的折旧应计入销售费用

【例题·判断题】（2016年）企业生产车间发生的固定资产日常修理费用应确认为制造费用。（ ）

【例题·多选题】下列各项中，影响固定资产清理净损益的有（ ）。 A.清理固定资产发生的税费 B.清理固定资产的变价收入 C.清理固定资产的账面价值

D.清理固定资产耗用的材料成本

【例题·单选题】（2016年）下列关于固定资产的表述中，正确的是（ ）。 A.经营出租的生产设备计提的折旧记入“其他业务成本” B.当月新增固定资产，当月开始计提折旧 C.生产线的日常修理费记入“在建工程” D.设备报废清理费记入“管理费用”

【例题·单选题】（2014年）企业自用仓库出租，出租时账面原值300万元，已计提折旧30万元，计提减值准备40万元，公允价值400万元，则该仓库的账面价值是（ ）。 A.400 B.300 C.230 D.260

【例题·单选题】（2013年）不会导致固定资产账面价值发生增减的是（ ）。 A.盘盈固定资产 B.经营性租入设备 C.以固定资产对外投资 D.计提减值准备

【例题·判断题】（2013年）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产不应计提折旧。（ ）

第六节 无形资产和长期待摊费用

一、无形资产

（一）无形资产概述 1.无形资产的概念和特征

（1）概念：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

（2）特征：

（1）不具有实物形态

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（2）具有可辨认性

★商誉由于无法与企业自身分离而存在，不具有可辨认性。 （3）属于非货币性长期资产

无形资产的使用年限在一年以上。 经典例题

【例题·判断题】无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的非货币性资产，包括可辨认非货币性无形资产和不可辨认无形资产。（ ）

2.无形资产的内容

★无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

（1）专利权

包括发明专利权、实用新型专利权和外观设计专利权。 （2）非专利技术 （3）商标权 （4）著作权 （5）土地使用权 （6）特许权

特许经营权、专营权。 经典例题

【例题·判断题】（2016年）除房地产企业以外的企业单独取得的土地使用权，应将取得时发生的支出资本化作为无形资产成本。（ ）

（二）无形资产的账务处理

1.无形资产核算应设置的会计科目

“无形资产”科目核算企业持有的无形资产成本

2.取得无形资产

取得的无形资产应当按照成本进行初始计量。企业取得无形资产的主要方式有外购、自行研究开发等。

（1）外购的无形资产 ★其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 借：无形资产

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应交税费——应交（进项税额） 贷：银行存款

【例题】甲公司为一般纳税人，购入一项非专利技术，取得的专用上注明的价款为900000元，税率6%，税额000元，以银行存款支付。甲公司应编制如下会计分录：

借：无形资产——非专利技术 900000 应交税费——应交（进项税额） 000

贷：银行存款 9000 经典例题

【例题·单选题】（2010年）甲公司为一般纳税人，2009年1月5日以2 700万元购入一项专利权，另支付相关税费120万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生广告宣传费60万元。该专利权预计使用5年，预计净残值为零，采用直线法摊销。假设不考虑其他因素，2009年12月31日该专利权的账面价值为（ ）万元。 A.2 160 B.2 256 C.2 304 D.2 700

（2）自行研究开发无形资产

企业内部研究开发项目所发生的支出应区分研究阶段支出和开发阶段支出。 【导入】研发支出账务处理图示：

①企业自行开发无形资产发生不满足资本化条件的研发支出（研究阶段或开发阶段）：

借：研发支出—费用化支出

应交税费——应交（进项税额） 贷：原材料 银行存款 应付职工薪酬

★②期（月）末，不满足资本化条件的支出 借：管理费用

贷：研发支出—费用化支出

③满足资本化条件的研发支出（开发阶段）： 借：研发支出—资本化支出 贷：原材料 银行存款 应付职工薪酬

★ ④满足资本化条件的研究开发项目达到预定用途形成无形资产的 借：无形资产 贷：研发支出—资本化支出

★如果无法可靠区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其发生的研发支出全 第108页

部费用化，计入当期损益，计入“管理费用”科目的借方。 经典例题

【例题·计算题】甲公司自行研究、开发一项技术，截止2016年12月31日，发生研发支出合计2 000 000元，经测试该项研发活动完成了研究阶段，从2017年1月1日开始进入开发阶段。2016年发生开发支出300 000元，假定符合《企业会计准则第6号—无形资产》规定的开发支出资本化的条件，取得专用上注明的税额为51000元。2017年6月30日，该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术。甲公司应编制如下会计分录：

（1）2016年发生的研发支出：

借：研发支出—费用化支出 2 000 000

贷：银行存款等 2 000 000

（2）2016年12月31日，发生的研发支出全部属于研究阶段的支出： 借：管理费用 2 000 000 贷：研发支出—费用化支出 2 000 000

（3）2017年，发生开发支出并符合资本化确认条件： 借：研发支出—资本化支出 300 000

应交税费——应交（进项税额） 51000

贷：银行存款等 351 000

（4）2017年6月30日，该技术研发完成并形成无形资产： 借：无形资产 300 000 贷：研发支出—资本化支出 300 000

【例题·单选题】（2015年）2013年3月1日，某企业开始自行研发一项非专利技术，2014年1月1日研发成功并达到预定可使用状态。该非专利技术研究阶段累计支出为300万元（均不符合资本化条件），开发阶段的累计支出为800万元（其中不符合资本化条件的支出为200万元），不考虑其他因素，企业该非专利技术的入账价值为（ ）万元。

A.800 B.900 C.1100 D.600

【例题·单选题】（2015年）某企业研发一项非专利技术，共发生研发支出250万元，其中研究阶段支出160万元，开发阶段支出90万元（其中符合资本化条件的支出为80万元），假定研发成功，则该非专利技术的入账价值为（ ）万元。 A.90 B.80 C.250 D.240

【例题·单选题】2014年8月1日，某企业开始研究开发一项新技术，当月共发生研发支出800万元，其中，费用化的金额650万元，符合资本化条件的金额150万元。8月末，研发活动尚未完成。该企业2014年8月应计入当期利润总额的研发支出为（ ）万元。

A.0 B.150 C.650 D.800

【例题·判断题】（2010年）企业无法可靠区分研究阶段和开发阶段支出的，应将其所发生的研发支出全部资本化计入无形资产成本。（ ） 3.对无形资产进行摊销 （1）摊销范围

★使用寿命有限的无形资产应进行摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。 第109页

（2）应摊销的金额及摊销时间

使用寿命有限的无形资产，通常其残值视为零。

★对于使用寿命有限的无形资产应当自可供使用（即其达到预定用途）当月起开始摊销，处置当月不再摊销。

当月增加，当月开摊；当月减少，当月停摊。

无形资产摊销方法包括直线法、生产总量法等。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用年限平均法摊销。

3.账务处理

★企业应当按月对无形资产进行摊销。 借：管理费用（企业管理用）

其他业务成本（出租的无形资产） 贷：累计摊销

某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产成本。

【例题·计算题】甲公司购买的一项管理用特许权，成本为4 800 000元，合同规定受益年限为10年，甲公司采用年限平均法按月进行摊销。每月摊销时，甲公司应编制如下账务处理：

计算每月应摊销的金额=4800000➗10➗12=40000（元） 借：管理费用 40 000 贷：累计摊销 40 000

【例题·计算题】2017年1月1日，甲公司将其自行开发完成的非专利技术出租给丁公司，该非专利技术成本为3600000元，双方约定的租赁期限为10年，甲公司采用年限平均法按月进行摊销。每月摊销时，甲公司应作如下账务处理：

（1）计算每月应摊销的金额=3600000➗10➗12=30000（元） （2）编制会计分录：

借：其他业务成本 30 000 贷：累计摊销 30 000

【例题·单选题】（2016年）下列各项中关于无形资产的表述不正确的是（ ）。 A.使用寿命不确定的无形资产不应进行摊销

B.无形资产的摊销方法应反映其经济利益的预期实现方式 C.各种无形资产的摊销额应全部计入当期损益

D.使用寿命有限的无形资产自可供使用当月起开始摊销

【例题·判断题】（2015年）寿命有限的无形资产，如无法可靠确定预期经济利益实现的方式，应采用直线法摊销。（ ）

4.处置无形资产

★企业处置无形资产，应当将取得的价款扣除该无形资产账面价值以及出售相关税费后的差额作为营业外收入或营业外支出进行会计处理。

借：银行存款/其他应收款 累计摊销

应交税费——应交（进项税额）（按实际支付的相关费用可抵扣的进项税额）

营业外支出——非流动资产处置损失

贷：银行存款（按照实际支付的相关费用） 无形资产（按无形资产账面余额） 第110页

应交税费——应交（销项税额） 营业外收入——非流动资产处置利得

【★例题·计算题】甲公司为一般纳税人，将其购买的一专利权转让给乙公司，开具专用，注明价款500000元，税率6%，税额30000元，款项530000元已存入银行。该专利权的成本为600000元，已摊销220000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：银行存款 530 000 累计摊销 220 000 贷：无形资产 600 000

应交税费——应交（销项税额）30000 营业外收入—非流动资产处置利得 120 000

【例题·单选题】（2015年）2014年9月1日，某工业企业转让一项专利权，该专利权成本为250 000元，累计摊销50 000元。取得转让价款为300 000元。不考虑其他因素，则下列关于转让专利权的会计处理结果正确的是（ ）。 A.营业外收入增加300 000元 B.其他业务收入增加300 000元 C.营业外收入增加100 000元 D.其他业务收入增加100 000元

【例题·单选题】某企业转让一项专利权，与此有关的资料如下：该专利权的账面余额50万元，已摊销20万元，计提资产减值准备5万元，取得转让价款31.8万元。假设不考虑其他因素，该企业应确认的转让无形资产净收益为（ ）万元。 A.－2 B.1.6 C.6.8 D.8 5.无形资产的减值

无形资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该无形资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。 借：资产减值损失——计提的无形资产减值准备 贷：无形资产减值准备

★无形资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 经典例题 【例题·计算题】2017年12月31日，市场上某项新技术生产的产品销售势头较好，已对甲公司产品的销售产生重大不利影响。甲公司外购的类似专利技术的账面价值为800000元，剩余摊销年限为4年，经减值测试，该专利技术的可收回金额为750000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：资产减值损失—计提的无形资产减值准备 50 000 贷：无形资产减值准备 50 000

【例题·多选题】（2015年）下列关于无形资产的表述中，正确的有（ ）。 A.寿命不确定的不计提减值准备 B.寿命有限的应进行摊销

C.寿命有限的应按生产总量法摊销 D.已计提减值的在以后期间不得转回

【例题·多选题】（2015年）下列各项中，关于无形资产会计处理的表述正确的有（ ）。

A.预期不能给企业带来经济利益的专利权应终止确认无形资产 B.无形资产减值损失确认后不能转回 第111页

C.处置无形资产形成的净损失应计入营业外支出 D.使用寿命不确定无形资产不应摊销

【例题·多选题】（2015年）关于工业企业无形资产的表述，正确的有（ ）。 A.使用寿命有限的无形资产，不计提摊销 B.使用寿命不确定的无形资产，不予以摊销

C.无形资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回 D.租出无形资产的摊销额，应计入其他业务成本 二、长期待摊费用

长期待摊费用是指企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。

企业应设置“长期待摊费用”科目对此类项目进行核算。 借：长期待摊费用（企业发生的长期待摊费用） 应交税费——应交（进项税额）（取得可在当期抵扣的进项税额） 贷：原材料/银行存款等 摊销长期待摊费用， 借：管理费用/销售费用 贷：长期待摊费用

“长期待摊费用”科目期末借方余额，反映企业尚未摊销完毕的长期待摊费用。 经典例题

【例题·计算题】2017年4月1日，甲公司对以经营租赁方式新租入的办公楼进行装修，发生有关支出：领用生产用材料800 000元，相关税额为136000元；有关人员工资等职工薪酬400000元。2017年11月30日，该办公楼装修完工，达到预定可使用状态并交付使用，按租赁期10年开始进行摊销。假定不考虑其他因素，甲公司应该编制如下会计分录：

（1）装修领用原材料时：

借：长期待摊费用 800 000 贷：原材料 800 000

同时，根据现行制度规定，核算领用原材料的进项税额中以后期间可抵扣的部分（40%）。

借：应交税费——待抵扣进项税额 400

贷：应交税费——应交（进项税额转出） 400 （2）确认工程人员职工薪酬时： 借：长期待摊费用 400 000 贷：应付职工薪酬 400 000 （3）2017年12月摊销装修支出时： 借：管理费用 10000 贷：长期待摊费用 10000

本例中，甲公司发生的办公楼装修支出合计为1200000元（800000+400000），2017年12月份应分摊的装修支出为10000元（1200000➗10➗12）。

【例题·单选题】（2015年、2013年）下列各项中，通过“长期待摊费用”核算的是（ ）。

A.行政管理部门发生的固定资产日常修理费用支出 B.生产车间发生的固定资产日常修理费用支出 C.经营租入固定资产发生的改良支出 D.融资租入固定资产发生的改良支出

【课后作业】 第112页

【例题·单选题】企业购入需要安装的固定资产发生的安装费用应记入（ ）科目。 A.固定资产 B.在建工程 C.管理费用 D.营业外支出

【例题·单选题】企业2010年3月购入并投入使用不需要安装设备一台原值860万元，预计使用年限5年，预计净残值2万元，采用双倍余额递减法计提折旧，则企业在2011年应计提的折旧额为（ ）万元。 A.344 B.240.8 C.206.4 D.258

【例题·单选题】某企业对一座建筑物进行改建。该建筑物的原价为100万元，已提折旧为60万元。改建过程中发生支出30万元。被替换部分固定资产的账面价值为5万元。该建筑物改建后的入账价值为（ ）万元。 A.65 B.70 C.125 D.130

【例题·单选题】某企业出售一台设备（不考虑相关税费），原价160 000元，已提折旧45 000元，出售设备时发生各种清理费用3 000元，出售设备所得价款113 000元。该设备出售净收益为（ ）元。 A.-2 000 B.2 000 C.5 000 D.-5 000

【例题·单选题】关于无形资产的后续计量，下列说法中正确的是（ ）。 A.使用寿命不确定的无形资产应该按系统合理的方法摊销 B.使用寿命不确定的无形资产，其摊销金额应按10年摊销 C.企业无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式

D.无形资产的摊销方法只有直线法

【例题·单选题】（2012年）2011年3月某企业开始自行研发一项非专利技术，至2011年12月31日研发成功并达到预定可使用状态，累计研究支出为160万元，累计开发支出为500万元（其中符合资本化条件的支出为400万元）。该非专利技术使用寿命不能合理确定，假定不考虑其他因素，该业务导致企业2011年度利润总额减少（ ）万元。

A.100 B.160 C.260 D.660

【例题·单选题】（2012年）下列各项中，关于无形资产摊销表述不正确的是（ ）。 A.使用寿命不确定的无形资产不应摊销 B.出租无形资产的摊销额应计入管理费用

C.使用寿命有限的无形资产处置当月不再摊销 D.无形资产的摊销方法主要有直接法和生产总量法

【例题·多选题】关于固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法，下列说法中正确的有（ ）。

A.企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核

B.使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命 C.预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值 第113页

D.固定资产折旧方法的改变应当作为会计变更

【例题·多选题】下列各项中，会引起固定资产账面价值发生变化的有（ ）。 A.计提固定资产减值准备 B.计提固定资产折旧 C.固定资产改扩建 D.固定资产日常修理

【例题·判断题】（2012年）使用寿命有限的无形资产应当自达到预定用途的下月起开始摊销。（ ）

【例题·判断题】研究开发支出中的开发支出应资本化，计入无形资产成本。（ ）

【例题·判断题】以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等，企业应通过“长期待摊费用”科目核算。（ ）

第114页